Tập bài giảng Kiểm toán căn bản

iểm kê bất thƣờng (đột xuất). + Yếu tố về không gian Kiểm toán viên cần xác định phạm vi kiểm toán phù hợp cho từng cuộc kiểm toán. Có những trƣờng hợp kiểm toán viên phải kiểm tra toàn bộ, xuyên suốt nhƣng cũng có những trƣờng hợp không cần thiết và sẽ tiết kiệm đƣợc thời gian và chi phí. Để lựa chọn loại hình kiểm kê phù hợp, một điều tất yếu đó là kiểm toán viên phải am hiểu về tính chất các loại vật tƣ, đặc tính kỹ thuật, số lƣợng và giá trị tài sản cần kiểm kê Có hai loại hình kiểm kê sau: *)Tổng kiểm kê hay kiểm kê toàn diện *)Kiểm kê điển hình hay kiểm kê chọn mẫu Trong phƣơng pháp này, kiểm toán viên phải tham gia trực tiếp vào cuộc kiểm kê để xác nhận về chất lƣợng, số lƣợng cũng nhƣ tình trạng tài sản có đúng nhƣ bảng kê khai và xác nhận tình trạng tài sản đó. Do tính ƣu việt của phƣơng pháp này, nó thƣờng đƣợc áp dụng cho tiền mặt, tín phiếu, hàng hóa, nguyên vật liệu, tài sản cố định Trong quá trình kiểm kê, kiểm toán viên cũng cần lƣu tâm: *)Phƣơng tiện cân, đo, đong, đếm. *)Chứng từ kiểm kê: phiếu kiểm kê. *)Biên bản kiểm kê: trình bày số lƣợng kiểm kê, số lƣợng trên sổ sách, mức chênh lệch, nguyên nhân và cách xử lý. Những chứng từ này đƣợc lƣu trong hồ sơ kiểm toán. 2/ Phương pháp điều tra -Điều tra là phƣơng pháp kiểm toán mà theo đó bằng những cách thức khác nhau kiểm toán viên tiếp cận đối tƣợng kiểm toán nhằm tìm hiểu, thu nhận những thông tin cần thiết để đánh giá và xác định lại một tài liệu hoặc một thực trạng rồi đi đến những đánh giá, nhận xét hay kết luận kiểm toán. Phƣơng pháp này đƣợc sử dụng phổ biến để: +Tìm hiểu khách hàng (đối với kiểm toán độc lập), khách thể kiểm toán (đối với kiểm toán Nhà nƣớc). +Điều tra cần kết hợp với các kỹ thuật: dự đoán, dự báo cụ thể. - Các phƣơng pháp điều tra 137 Tùy theo yếu cầu của từng cuộc kiểm toán và đặc điểm của từng đối tƣợng kiểm toán, kiểm toán viên có thể sử dụng các phƣơng pháp điều tra sau: +Điều tra trực tiếp. Kiểm toán viên gặp gỡ và trao đổi trực tiếp với các nhân viên bên trong đơn vị nhƣ: thủ quỹ, nhân viên kế toán, thủ kho và các đối tƣợng khác có liên quanTheo cách này, kiểm toán viên thu thập những thông tin khách quan, chi tiết và có độ tin cậy cao. Tuy nhiên, nó cũng có một số hạn chế nhất định nhƣ cảm giác không thoải mái, trung thực của các đối tƣợng đƣợc phỏng vấn. +Điều tra gián tiếp Nếu nhận thấy nhân viên không thoải mái và thiếu trung thực khi trả lời các câu hỏi, kiểm toán viên có thể sử dụng các bảng, phiếu câu hỏi sẵn có chứa đựng các thông tin cần quan tâm. Ví dụ: Bảng câu hỏi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ về khoản mục hàng tồn kho: *)Công ty có mở sổ chi tiết theo dõi từng loại nguyên vật liệu không. *)Ghi nhận hàng tồn kho có theo giá gốc không. *)Kế toán kho có kiêm nhiệm thủ kho không. Yêu cầu quan trọng đối với phƣơng pháp này đó là kiểm toán viên phải xây dựng đƣợc những câu hỏi bao quát nội dung quan tâm, sau đó nên xem xét phát bảng hay phiếu câu hỏi cho từng đối tƣợng để có thể thu thập thông tin đƣợc thuận lợi. -Cách thức tiến hành Do việc thực hiện điều tra đơn giản, hiệu quả mang lại cao nên phƣơng pháp này đƣợc thực hiện phổ biến. Cách thức tiến hành nhƣ sau: +Tiếp cận với các bên có liên quan, dò hỏi, phỏng vấn, thu lƣợm và tích luỹ dữ liệu, loại dần và thu gọn đối tƣợng, xác minh cho những nội dung kiểm toán cụ thể và thẩm định lại các thông tin bổ sung cho các dữ liệu đã có. +Chọn mẫu các nghiệp vụ có dấu hiệu sai phạm, xác minh làm rõ các vấn đề. +Tìm hiểu khách thể kiểm toán hay làm quen với khách hàng, coi nhƣ bƣớc khảo sát điều tra sơ bộ để đƣa ra quyết định chấp nhận hay không chấp nhận thƣ hẹn kiểm toán của khách hàng (đối với kiểm toán độc lập) hoặc lập kế hoạch kiểm toán (đối với kiểm toán Nhà nƣớc). Trong thực tế, khi tiến hành điều tra để đảm bảo tính hữu ích cao nhất cho kết luận kiểm toán, kiểm toán viên thƣờng vận dụng thêm các kỹ thuật về dự báo, dự đoán cụ thể nhƣ chi tiết, phân loại, tổng hợp đối tƣợng kiểm toán, chọn mẫu ngẫu nhiên hay chọn mẫu điển hình và cả những kinh nghiệm trong việc tiếp cận, tìm hiểu những đối tƣợng có liên quan. 3/ Phương pháp thực nghiệm 138 - Phƣơng pháp thực nghiệm là phƣơng pháp tái diễn các hoạt động hay nghiệp vụ để xác minh lại kết quả của một quá trình, một sự việc đã qua, hoặc sử dụng các thủ pháp kỹ thuật nghiệp vụ để tiến hành các phép thử nhằm xác định một cách khách quan chất lƣợng công việc, mức độ chi phí phù hợp. Phƣơng pháp thực nghiệm còn đƣợc gọi là phƣơng pháp “làm lại” Ví dụ: Sản xuất thử một lô hàng do nghi ngờ về chi phí sản xuất: Vật tƣ, lao động ...không hợp lý, chúng ta kiểm tra lại. - Yêu cầu đối với việc thực hiện phƣơng pháp thực nghiệm + Khi thực hiện phƣơng pháp này, điều mà các kiểm toán viên quan tâm là phải khẳng định đƣợc biên độ tin cậy của kết quả các quá trình đã diễn ra, các tài sản đã tồn tại ...thông qua việc thử lại các yếu tố cấu thành nên sự tồn tại của tài sản đó hay các giai đoạn hình thành nên quá trình đó. Nếu cần có thể sử dụng cả những cách thức, kỹ thuật trong khoa học hoá nghiệm hay các kỹ thuật khác để khẳng định một vụ việc trƣớc khi đƣa ra những kết luận kiểm toán. Ví dụ: Khi muốn xác định lại độ tin cậy của các khoản mục trên tờ phiếu tính giá thành của một sản phẩm, kiểm toán viên cho tiến hành lại việc sản xuất ra sản phẩm đó để xác định cụ thể từng khoản chi phí nhƣ: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung. Theo đó phát hiện xem có sự mâu thuẫn với số liệu trên sổ sách hay không rồi thiết kế các thử nghiệm kiểm soát, thử nghiệm cơ bản cần thiết tiếp theo. + Kết quả của phƣơng pháp thực nghiệm thƣờng rất trung thực, cho nên nó đƣợc sử dụng phổ biến trong kiểm toán. Tuy nhiên chi phí cho việc thử nghiệm khá tốn kém, hơn nữa kiểm toán viên phải vận dụng cả những kỹ thuật của chuyên ngành khác nhƣ phải thuê chuyên gia, giám định ...trong các lĩnh vực hoá học, cơ lý học, xây dựng ... 4.2. Lấy mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn khác 4.2.1. Sự cần thiết của lấy mẫu kiểm toán Để làm căn cứ cho việc đƣa các ý kiến trên báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán có hiệu lực. Trong khi đó, đối tƣợng của kiểm toán mà chủ yếu và quan trọng nhất là thực trạng hoạt động tài chính kế toán bao gồm những nghiệp vụ cụ thể, những tài sản cụ thể, những chứng từ cụ thể và thƣờng đƣợc biểu hiện bằng số tiền xác định. Số lƣợng các nghiệp vụ, tài sản hay chứng từ đó lại bao gồm những quần thể với số lƣợng lớn các phần tử cụ thể. Với số lƣợng rộng lớn nhƣ vậy thì kiểm toán viên không thể kiểm toán tất cả đƣợc cũng nhƣ không thể soát xét và đối chiếu tất cả các chứng từ kế toán, các số dƣ của tài khoản đƣợc. Điều này đặt ra một vấn đề làm thế nào để có đƣợc một chƣơng trình kiểm toán nhằm đạt đƣợc mục tiêu trên một cách hiệu quả. 139 Trong khi đó, chuẩn mực kiểm toán chung quy định kiểm toán viên phải giữ thái độ thận trọng thích đáng và không đƣợc phép bỏ qua các sai phạm trọng yếu để loại trừ những rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, giảm tối đa rủi ro phát hiện. Trên góc độ khác, những ngƣời sử dụng thông tin tài chính, những ngƣời quan tâm đến tình hình tài chính của đơn vị đƣợc kiểm toán đòi hỏi kiểm toán viên phải đƣa ra ý kiến, kết luận thích hợp về báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Nhƣ vậy giữa yêu cầu về chất lƣợng kiểm toán với khả năng xác minh toàn diện các đối tƣợng kiểm toán đã phát sinh mâu thuẫn. Để giải quyết mâu thuẫn trên, kiểm toán viên phải áp dụng các phƣơng pháp chọn mẫu khoa học với số lƣợng mẫu xác định, với tính đại diện cao của mẫu chọn sẽ giúp cho kiểm toán viên vẫn đảm bảo chất lƣợng kiểm toán với thời lƣợng có hạn và chi phí kiểm toán thấp. Tính đại diện của mẫu càng cao thì số lƣợng mẫu kiểm toán sẽ càng ít, chi phí kiểm toán càng giảm trong khi vẫn đảm bảo chất lƣợng kiểm toán. Ngoài ra, cần chọn mẫu trong kiểm toán là do: -Kiểm toán viên không cần một sự chắc chắn chính xác tuyệt đối, nghĩa là kiểm toán viên không có nghĩa vụ phải xác minh rằng số liệu trên báo cáo tài chính là tuyệt đối chính xác, mà chỉ có nghĩa vụ xác minh số liệu đó có trung thực, hợp lý hay không mà thôi. Mặt khác các tài liệu mà kiểm toán viên dựa vào để kiểm tra cũng chỉ có độ chính xác tƣơng đối, vì vậy việc chấp nhận kết quả kiểm tra ở mức tƣơng đối là điều đƣơng nhiên. -Nếu kiểm tra toàn diện thì chi phí sẽ cao, tính kinh tế không đảm bảo. Một yêu cầu đặt ra cho một cuộc kiểm toán là phải có hiệu quả, nghĩa là lợi ích do kiểm toán mang lại phải lớn hơn chi phí bỏ ra cho cuộc kiểm toán. Nếu thử nghiệm 100% các nghiệp vụ và số dƣ tài khoản, chi phí cho cuộc kiểm toán có thể lớn hơn chi phí do sai phạm mang lại. -Thời gian hoàn thành cuộc kiểm toán không cho phép kiểm tra 100% nghiệp vụ và số dƣ tài khoản, vì nếu kiểm tra 100%, thời gian kiểm toán kéo dài, mà nhƣ vậy tác dụng của thông tin sau kiểm toán trở nên không còn nữa, thời cơ kinh doanh, đầu tƣ đã bị bỏ lỡ... -Việc kiểm tra toàn bộ 100% tổng thể vẫn chƣa cung cấp đƣợc sự chắc chắn tuyệt đối, vì có thể có những nghiệp vụ và số liệu không đƣợc ghi chép, vì vậy việc suy luận ra kết quả của tổng thể dựa trên kết quả kiểm tra mẫu là có thể chấp nhận đƣợc. Kỹ thuật chọn mẫu kiểm toán đƣợc sử dụng trong cả các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản. Tuy nhiên, phƣơng pháp chọn mẫu phụ thuộc rất lớn vào kinh nghiệm và khả năng phán đoán của kiểm toán viên. Nếu mẫu chọn ra không mang tính đại diện hoặc thủ tục kiểm toán không phù hợp thì việc chọn mẫu không còn có tác dụng. 140 Ví dụ: Qua kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên xác định 3% phiếu chi không có chứng từ gốc kèm theo. Giả định trong tháng phát sinh (ví dụ tháng 3) có 1000 phiếu chi, kiểm toán viên chọn ra 100 phiếu thấy đúng có 3 phiếu không có chứng từ gốc kèm theo thì mẫu chọn là tiêu biểu. 4.2.2. Một số khái niệm cơ bản về chọn mẫu kiểm toán -Chọn mẫu kiểm toán:Là quá trình chọn lựa một nhóm các khoản mục hoặc đơn vị (gọi là mẫu) từ một tập hợp các khoản mục hoặc các đơn vị lớn (gọi là tổng thể) và sử dụng các đặc trƣng của mẫu để suy rộng cho đặc trƣng của toàn bộ tổng thể. Ví dụ: +Kiểm toán viên chọn mẫu gồm 100 khoản phải thu từ một tổng thể 10.000 khoản phải thu để gởi thƣ xác nhận. Giả định tỷ lệ sai phạm là 3%, lúc này trong 100 khoản phải thu chọn ra có 3 khoản phải thu không đúng với số liệu trên sổ sách kế toán của đơn vị, nếu suy rộng ra cho 10.000 khoản phải thu thì có 300 khoản phải thu có dấu hiệu sai lệch (đây là thử nghiệm cơ bản). +Kiểm toán viên chọn mẫu gồm 100 phiếu chi từ tổng thể 10.000 phiếu chi để kiểm tra tính hiệu lực của quy chế kiểm soát nội bộ “Phiếu chi phải đính kèm chứng từ gốc”. Sau khi kiểm tra, xác định đƣợc tỷ lệ sai phạm của mẫu (giả sử 5%) thì suy ra đƣợc tỷ lệ sai phạm của tổng thể. Từ đó, suy ra kết luận về tính hiệu lực của kiểm soát nội bộ (đây gọi là thử nghiệm kiểm soát). -Tổng thể:Là một tập hợp bao gồm tất cả các phần tử hoặc đơn vị thuộc đối tƣợng nghiên cứu mà kiểm toán viên muốn lập mẫu kiểm toán để rút ra kết luận, mỗi một phần tử trong tổng thể gọi là đơn vị tổng thể. -Đơn vị mẫu:Là phần tử hoặc dữ kiện cá biệt nhỏ nhất trong phạm vi của việc chọn mẫu đƣợc lựa chọn ra và không thể phân chia đƣợc nữa. Ví dụ: Giả định công ty cổ phần ABC trong tháng 10/N phát sinh 100 phiếu chi Tổng thể: Tất cả các phiếu chi trong tháng 10 (100 phiếu chi) Đơn vị mẫu: 1 phiếu chi đƣợc chọn ra (nhƣ phiếu chi số 10 đƣợc chọn ra làm mẫu). Tập hợp các đơn vị mẫu gọi là một mẫu. -Giả thiết cơ bản của việc chọn mẫu:Phải chọn đƣợc mẫu đại diện. Mẫu đại diện là những mẫu mang đặc trƣng của tổng thể. Để có thể chọn đƣợc mẫu đại diện cần phải kiểm soát quá trình lấy mẫu nhƣ xác định cỡ mẫu, xác định các phần tử đƣợc chọn vào mẫu, kiểm tra, đánh giá. 4.2.3. Rủi ro lấy mẫu và rủi ro ngoài lấy mẫu Thƣờng có hai nguyên nhân có thể dẫn đến mẫu không đại diện cho tổng thể là các sai sót do chọn mẫu và các sai sót không do chọn mẫu. 141 4.2.3.1. Rủi ro lấy mẫu (Sai sót do bản chất chọn mẫu): Là những sai lầm xảy ra khi kết luận của kiểm toán viên dựa trên mẫu khác với kết luận của kiểm toán viên cũng dùng thử nghiệm tƣơng tự áp dụng đối với toàn bộ các phần tử của tổng thể. Khả năng xảy ra sai sót do chọn mẫu đƣợc gọi là rủi ro chọn mẫu, rủi ro này xuất phát từ bản chất của kỹ thuật chọn mẫu là chỉ kiểm tra một số phần tử của tổng thể. Vì vậy, bất cứ khi nào chọn mẫu, rủi ro chọn mẫu cũng phát sinh. Rủi ro chọn mẫu sẽ giảm đi nếu gia tăng cỡ mẫu, khi nào cỡ bằng 100% tổng thể, nghĩa là toàn bộ các phần tử của tổng thể đều đƣợc kiểm tra thì mẫu sẽ là đại diện hiển nhiên cho tổng thể, và nhƣ vậy thì rủi ro chọn mẫu sẽ bằng 0. Tuy nhiên, một cỡ mẫu lớn sẽ đòi hỏi nhiều chi phí và thời gian, vậy nên yếu tố chủ chốt trong việc chọn mẫu kiểm toán một cách có hiệu quả là phải cân đối giữa việc rủi ro chọn mẫu và chi phí do chọn mẫu có kích cỡ lớn. -Ví dụ: +Có 100 hoá đơn trong đó có 10 hoá đơn đúng, 90 hoá đơn sai, kiểm toán viên chọn mẫu lấy ra đƣợc 10 hoá đơn để kiểm tra nhƣng khi kiểm tra thấy 10 hoá đơn đều đúng từ đó kiểm toán viên kết luận 100 hoá đơn đều đúng nhƣng thực ra 90 hoá đơn còn lại đều sai. Nhƣ vậy kiểm toán viên gây ra rủi ro do bản chất. +Có 100 hoá đơn trong đó có 5 hoá đơn sai và 95 hoá đơn đúng, ngẫu nhiên khi chọn mẫu kiểm toán viên lại chọn ra đúng 5 hoá đơn kiểm tra thấy sai nên suy rộng ra tổng thể 100 hoá đơn đều sai nhƣng thực chất 95 hoá đơn còn lại đều đúng. -Để khắc phục rủi ro này ta có hai cách sau: +Tăng phần tử lựa chọn trong mẫu (tăng quy mô mẫu). Ƣu điểm của cách này là sẽ làm giảm rủi ro do bản chất chọn mẫu vì nếu tăng kích cỡ mẫu chọn cho tới khi toàn bộ tổng thể đƣợc kiểm tra thì khi đó rủi ro chọn mẫu sẽ bằng 0. Nhƣợc điểm: Khi kích cỡ mẫu tăng lên đồng nghĩa với chi phí và thời gian kiểm toán cũng tăng lên. Do đó vấn đề đặt ra là phải xem xét giữa chi phí và rủi ro lấy mẫu để lựa chọn ra một phƣơng thức thích hợp khi dùng một cỡ mẫu lớn hơn. +Phân loại tổng thể theo nhiều tiêu thức khác nhau và từ đó lựa chọn vào mẫu các phần tử đƣợc phân loại theo các nhóm tiêu thức ở trên. Ƣu điểm của cách thức này là trong mẫu chọn ra đều có tiêu thức có thể đại diện cho tổng thể. Ví dụ: Có 100 hoá đơn ta có thể phân loại số hoá đơn trên theo nhiều tiêu thức khác nhau. Chẳng hạn ta có thể phân ra các tiêu thức nhƣ sau: *)Có số tiền nhỏ hơn 20 triệu *)Có số tiền lớn hơn 20 triệu 142 *)Đã đƣợc thanh toán *)Chƣa đƣợc thanh toán 4.2.3.2.Rủi ro ngoài lấy mẫu (Sai sót không do bản chất chọn mẫu): Là những sai lầm không phải do kỹ thuật chọn mẫu gây ra. Ví dụ: Kiểm toán viên có thể sử dụng thủ tục kiểm toán không phù hợp với mục tiêu kiểm toán hoặc sử dụng đúng thủ tục nhƣng không phát hiện ra sai phạm trong mẫu đã chọn do thiếu thận trọng. Nguyên nhân của rủi ro không do chọn mẫu là do: -Kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ non kém, hành nghề chƣa có kinh nghiệm chính vì vậy họ không thấy có sự khác biệt trong mẫu chọn, không nhận biết rõ về nội dung, phạm vi cụ thể của kiểm toán, đánh giá sai lầm về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Có thể kiểm toán viên cho rằng có ít sai phạm trọng yếu tồn tại trong đối tƣợng kiểm toán nên họ có xu hƣớng giảm quy mô công việc cần thực hiện, do đó không phát hiện đƣợc các sai phạm. -Do kiểm toán viên quá lạc quan tin tƣởng vào hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị đƣợc kiểm toán trong việc ngăn chặn, phát hiện và sửa chữa kịp thời các sai phạm nên kiểm toán viên có xu hƣớng giảm khối lƣợng công việc cần thiết hay đánh giá đối tƣợng kiểm toán có ít sai phạm trọng yếu nên cũng giảm quy mô công việc cần thực hiện. -Lựa chọn các thủ tục kiểm toán không thích hợp và thực hiện kiểm toán không hợp lý. Ví dụ:Gửi thƣ xác nhận các khoản phải thu theo sổ sách trong khi đó mục tiêu là tìm ra các khoản phải thu chƣa đƣợc ghi sổ. Do đó để có thể kiểm soát và hạn chế rủi ro không do chọn mẫu tới mức chấp nhận đƣợc, kiểm toán viên cần lập kế hoạch một cách chu đáo và giám sát có hiệu quả quá trình kiểm toán và có hƣớng dẫn thực hiện, thực hiện đầy đủ thủ tục kiểm soát chất lƣợng kiểm toán... 4.2.4. Các kỹ thuật chọn mẫu trong kiểm toán 4.2.4.1. Phân loại các kỹ thuật chọn mẫu trong kiểm toán Khi nghiên cứu về đối tƣợng kiểm toán, ta thấy hình thức biểu hiện quan trọng và chủ yếu của đối tƣợng này là thƣớc đo tiền tệ, nghĩa là: Mỗi loại nghiệp vụ hay tài sản đƣợc phản ánh trong chứng từ, tài khoản và hình thành các khoản mục trên báo cáo tài chính đều thể hiện bằng tiền cho nên ta có hai căn cứ để chọn mẫu là: Đơn vị hiện vật về số lƣợng các khoản mục, các chứng từ và đơn vị tiền tệ về số tiền trên mỗi khoản mục, chứng từ. Với mỗi căn cứ mẫu chọn sẽ khác nhau về tính đại diện. Do đó có nhiều phƣơng pháp chọn mẫu đại diện và mỗi phƣơng pháp đều có ƣu và nhƣợc điểm nhất định. Cụ thể nhƣ sau: 143 - Theo hình thức biểu hiện của đối tƣợng kiểm toán: + Chọn mẫu theo đơn vị hiện vật (số lƣợng). + Chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ (giá trị). - Theo cơ sở của chọn mẫu: + Chọn mẫu thống kê. + Chọn mẫu phi thống kê. 4.2.4.2. Kỹ thuật chọn mẫu kiểm toán theo đơn vị hiện vật 1/ Chọn mẫu thống kê Đặc điểm cơ bản của chọn mẫu thống kê là các kiểm toán viên có thể ƣớc lƣợng đƣợc rủi ro chọn mẫu bằng phƣơng pháp toán học, từ đó tính đƣợc cỡ mẫu cần thiết để hạn chế rủi ro chọn mẫu ở mức kiểm toán viên đã dự kiến từ trƣớc. Từ các kết quả của mẫu, kiểm toán viên sử dụng các công thức toán học để suy ra kết quả của tổng thể với một độ tin cậy xác định trƣớc. Ví dụ: bằng công thức toán học ta có thể tính đƣợc tỷ lệ sai phạm: 1,5% < tỷ lệ sai phạm < 4,9 % (độ tin cậy 95%) Các kỹ thuật chọn mẫu thống kê Trong chọn mẫu thống kê, các kỹ thuật này thƣờng đƣợc áp dụng để chọn mẫu bao gồm: + Bảng số ngẫu nhiên. + Chọn mẫu theo chƣơng trình máy vi tính. + Chọn mẫu hệ thống. -Kỹ thuật 1:Dùng bảng số ngẫu nhiên +Khái niệm: Là phƣơng pháp lựa chọn ngẫu nhiên rất đơn giản dựa trên các bảng số ngẫu nhiên đã đƣợc thiết kế sẵn, bao gồm các số ngẫu nhiên độc lập đƣợc sắp xếp thuận lợi cho việc lựa chọn ngẫu nhiên. Bảng số ngẫu nhiên là bảng tính từ “Bảng 105.000 số ngẫu nhiên thập phân” của Hội đồng thƣơng mại Mỹ. Bảng đƣợc sắp xếp theo các hàng và các cột theo kiểu bàn cờ, mỗi con số này gồm 5 chữ số thập phân. Việc sắp xếp này chỉ nhằm giúp ngƣời sử dụng bảng số ngẫu nhiên có thể chọn các con số một cách dễ dàng, ngoài ra không có ý nghĩa nào khác. Chọn mẫu ngẫu nhiên tuy có đặc trƣng là khách quan, nhƣng lại máy móc cả trong cách lựa chọn các phần tử trong tổng thể lẫn trong cách nhìn nhận đánh giá và có thể dẫn đến chủ quan của kiểm toán viên trong quá trình chọn mẫu. Do đó, để tránh sai sót đòi hỏi kiểm toán viên phải sử dụng một phƣơng pháp có tính hệ thống cao và kiểm toán viên phải có trình độ, kinh nghiệm. +Các bước tiến hành chọn mẫu: 144 *)Bước 1: Xây dựng một hệ thống mã hoá cho các đối tƣợng của tổng thể bằng những con số (Định lƣợng đối tƣợng kiểm toán bằng hệ thống con số duy nhất). Mục tiêu của việc xây dựng một hệ thống mã hóa là gắn cho mỗi phần tử của tổng thể một con số duy nhất và từ đó ta có thể có đƣợc mối quan hệ giữa các con số duy nhất trong tổng thể với Bảng số ngẫu nhiên. Kiểm toán viên phải đánh số tổng thể nếu các phần tử của tổng thể không đƣợc đánh số trƣớc, hoặc đánh số không liên tục, hoặc đánh số theo một hệ thống khác với hệ thập phân (Thí dụ: A-101, B-101 ...). Kiểm toán viên cũng cần xác định số chữ số của bảng sẽ chọn để phù hợp với hệ thống số của tổng thể. Ví dụ: Nếu tổng thể đánh số từ 1 đến 800, kiểm toán viên có thể chọn 3 chữ số đầu trong 5 chữ số của các số liệu trên bảng số ngẫu nhiên. Thông thƣờng, đối tƣợng kiểm toán (các chứng từ, tài sản...) đã đƣợc mã hóa (đánh số) bằng các con số duy nhất. Ví dụ: Có 5000 các khoản phải thu khách hàng và đƣợc đánh số thứ tự từ 0001 đến 5.000. Khi đó bản thân các con số thứ tự trên là đối tƣợng chọn mẫu. Tuy nhiên, trong một số trƣờng hợp đối tƣợng kiểm toán đã đƣợc mã hóa hoặc không mã hóa thì kiểm toán viên phải đánh số lại cho tổng thể để đƣợc hệ thống các con số tƣơng thích với Bảng số ngẫu nhiên. Ví dụ: *)Trong 5000 các khoản phải thu khách hàng trên không đƣợc đánh số theo thứ tự thì ta phải đánh số lại theo thứ tự từ 0001 đến 5.000. *)Hoặc các khoản phải thu đƣợc doanh nghiệp đánh số A-001, B-001 ...thì kiểm toán viên có thể dùng các con số để thay thế các ký tự chữ cái và khi đó ta có dãy số mới là 1-001, 2-001 ... Trong trƣờng hợp phải đánh số lại cho đối tƣợng kiểm toán ta nên tận dụng các con số đã có một cách tối đa để đơn giản hoá việc đánh số. Ví dụ: Trong một quyến sổ chứa các khoản mục tài sản kiểm toán gồm 90 trang, mỗi trang gồm 30 dòng. Để có số duy nhất, kiểm toán viên có thể kết hợp số thứ tự của trang với số thứ tự của dòng trên mỗi trang để có số thứ tự từ 0101 đến 9.030. *)Bước 2:Xây dựng mối quan hệ giữa Bảng số ngẫu nhiên với đối tƣợng đã mã hoá.Có 3 trƣờng hợp xảy ra: **) Trường hợp 1:Các con số đã đƣợc đánh số thứ tự (đối tƣợng kiểm toán: con số định lƣợng) cũng gồm 5 chữ số nhƣ trong Bảng số ngẫu nhiên. Khi đó ta có mối quan hệ 1-1 giữa đối tƣợng kiểm toán với các con số ngẫu nhiên trong Bảng đã đƣợc thiết lập. Lúc này ta chỉ cần đối chiếu giữa đối tƣợng kiểm toán và con số trong Bảng và quan hệ ta có là 5/5. Con số 5 nằm trƣớc gạch/chỉ đối tƣợng kiểm toán gồm 5 chữ số. 145 Con số 5 nằm sau gạch/chỉ con số trong Bảng số ngẫu nhiên (luôn luôn là 5). **)Trường hợp 2:Các con số của đối tƣợng kiểm toán (con số định lƣợng) gồm số lƣợng chữ số ít hơn 5 chữ số. Ví dụ: Kiểm toán viên cần chọn ra 120 khoản phải thu trong số 3.000 khoản phải thu từ các khách hàng có đánh số từ 0001 đến 3.000. Các con số này là số gồm 4 chữ số. Do vậy kiểm toán viên có thể xây dựng mối quan hệ với Bảng số ngẫu nhiên bằng cách lấy 4 chữ số đầu hoặc 4 chữ số cuối của số ngẫu nhiên trong Bảng. Lúc này ta có quan hệ 4/5 (con số 4 chỉ đối tƣợng kiểm toán gồm 4 chữ số, số 5 chỉ con số trong Bảng ngẫu nhiên). Giả sử con số trong Bảng ngẫu nhiên là 25145 ta lấy: 2514 hoặc 5145. Kiểm toán viên cần chọn ra 50 phiếu chi trong số 900 phiếu chi đánh số từ 001 đến 900. Các con số này gồm 3 chữ số, do vậy ta xây dựng mối quan hệ với Bảng số ngẫu nhiên bằng cách lấy 3 chữ số đầu hoặc 3 chữ số giữa hoặc 3 chữ số cuối của con số trong Bảng số ngẫu nhiên. Lúc này ta có quan hệ 3/5 (số 3 chỉ đối tƣợng kiểm toán gồm 3 chữ số, số 5 chỉ con số trong bảng số ngẫu nhiên). Giả sử con số trong Bảng số ngẫu nhiên là 98433 ta có thể lấy: 984 hoặc 843 hoặc 433. Kiểm toán viên cần chọn ra 10 phiếu thu trong 50 phiếu thu ta đánh số từ 01 đến 50. Các con số này gồm 2 chữ số, ta xây dựng mối quan hệ với Bảng số ngẫu nhiên bằng cách nhƣ sau: Giả sử con số trong Bảng số ngẫu nhiên là 37039 thì ta có thể lấy nhƣ sau: 37 hoặc 70 hoặc 03 hoặc 39. Lúc này ta có quan hệ 2/5. Nhƣ vậy: Đối với đối tƣợng kiểm toán có 2 chữ số ta thiết lập mối quan hệ 2/5 và con số đƣợc lấy theo thứ tự lấy 2 số từ trái sang phải, và lấy con số nào là tuỳ thuộc vào kiểm toán viên. Đối với đối tƣợng kiểm toán có 3 chữ số ta thiết lập mối quan hệ 3/5 và con số đƣợc lấy là 3 chữ số đầu hoặc 3 chữ số giữa hoặc 3 chữ số cuối. Đối với đối tƣợng kiểm toán có 4 chữ số ta thiết lập mối quan hệ 4/5 và con số đƣợc lấy là 4 chữ số đầu hoặc 4 chữ số cuối. **)Trường hợp 3:Các con số của đối tƣợng kiểm toán có số các chữ số lớn hơn 5 khi đó kiểm toán viên phải xác định lấy cột nào trong Bảng số ngẫu nhiên làm cột chủ và chọn thêm những hàng số ở cột phụ của Bảng. Ví dụ: Có 7.500.000 phiếu chi, ta cần chọn ra 5000 phiếu chi để kiểm tra, ta đánh số thứ tự từ 0000001 đến 7500000. Lúc này đối tƣợng kiểm toán gồm 7 chữ số nhƣng số trong Bảng số ngẫu nhiên chỉ có 5 chữ số, ta phải thiết lập mối quan hệ 7/5(số 7 chỉ đối tƣợng kiểm toán gồm 7 chữ số, số 5 chỉ con số trong bảng số ngẫu nhiên). Và ta xác định lấy cột lẽ là cột chủ và lấy thêm hai số đầu của cột bên phải. 146 Giả sử trong Bảng số ngẫu nhiên nhƣ sau: Bảng 4.1. Bảng số ngẫu nhiên rút gọn Do điều kiện ràng buộc cột lẽ là cột chủ nên ta có thể chọn cột (1) hoặc (3) và lấy thêm hai số của cột (2) đối với cột chủ là cột (1) và cột (4) đối với cột chủ là cột (3). Giả sử ta bắt đầu từ cột (1), số cần lấy là: 10480 15 22368 46 cột (1) cột (2) Và khi lấy hết số ở cột (1) ta lại sang cột (3) là cột chủ, và cột phụ là cột (4) ta đƣợc số cần lấy là : 01536 02 25595 85 cột (3) cột (4) Tƣơng tự nhƣ vậy đối với trƣờng hợp đối tƣợng kiểm toán là 6 chữ số, 8 chữ số. Nhƣng cần chú ý kiểm toán viên phải xác định lấy cột nào làm cột chủ và chọn thêm hàng số nào ở cột phụ. *)Bước 3: Chọn một lộ trình