Nghiên cứu nhân tố tác động đến việc vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS/IFRS)

n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 73 NGHIÊN CỨU NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN VIỆC VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ (IAS/IFRS) #Ths. Dương Hoàng Ngọc Khuê - Nguyễn Thị Ngọc Oanh Đại học Tài chính – Marketing Sự khác biệt trong môi trường kinh doanh, pháp lý và văn hóa dẫn đến sự đa dạng về kế toán trên thế giới. Những khác biệt này, gây ra không ít khó khăn cho quá trình thương mại và đầu tư quốc tế. Chính điều này đã thúc đẩy tiến trình hòa hợp kế toán quốc tế, hướng đến một hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS/IFRS). Vận dụng IAS/IFRS là xu thế và nhu cầu cấp thiết của nhiều quốc gia. Bài viết trình bày các nghiên cứu nhân tố tác động đến việc vận dụng IAS/IFRS và đưa ra một số khuyến nghị về vận dụng IAS/IFRS tại Việt Nam. Từ khóa: chuẩn mực kế toán quốc tế, IAS/IFRS Tổng quan nghiên cứu Có khá nhiều nghiên cứu được thực hiện trên thế giới về việc áp dụng IAS/IFRS tại các quốc gia, đặc biệt tập trung nhiều vào các nước đang phát triển, bởi việc áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế khá quan trọng đối với các quốc gia này nhằm thu hút đầu tư trực tiếp nước ngoài. Tarca (2012) đã thực hiện tổng quan các nghiên cứu về các trường hợp áp dụng IFRS và kết luận rằng, IFRS giúp cải thiện tính hiệu quả hoạt động của thị trường vốn và đầu tư xuyên biên giới, lợi ích của IFRS có nhiều khả năng được nhận ra khi việc áp dụng IFRS được hỗ trợ bởi một khuôn khổ bao gồm sự bảo vệ pháp lý, các chuyên gia có năng lực và được giám sát, thực thi đầy đủ. Kế toán là một lĩnh vực khoa học xã hội do đó bị ảnh hưởng bởi các nhân tố môi trường (kinh tế, xã hội, văn hóa,...). Hơn thế nữa, các nhân tố này giải thích tại sao thực tiễn kế toán lại khác nhau giữa các quốc gia. Một số nhà nghiên cứu xem xét sự thay đổi về kế toán là kết quả từ môi trường của nó (Grey và cộng sự, 1997). Khá nhiều nghiên cứu được thực hiện, nhằm xác định và đánh giá mức độ ảnh hưởng của các nhân tố thuộc môi trường đến quyết định áp dụng tại các quốc gia. Leuz và Verrechia (2000) đã xem xét các lựa chọn kế toán của các công ty Đức niêm yết trên sàn DAX năm 1998 trong nghiên cứu của mình. Bằng phân tích hồi quy, các tác giả chỉ ra được các nhân tố như quy mô doanh nghiệp, nhu cầu tài chính và hiệu quả tài chính giải thích đáng kể quyết định áp dụng chuẩn mực quốc tế. Sau đó, Affes và Callimaci (2007) cũng tập trung nghiên cứu các động lực dẫn đến việc áp dụng sớm IAS/IFRS của các công ty niêm yết tại Đức và Áo. Dựa vào mẫu 106 công ty, kết quả cho thấy quy mô doanh nghiệp tác động cùng chiều với xu hướng sớm vận dụng IAS/IFRS. Trong thời kỳ số lượng các nghiên cứu về các nước đang phát triển còn khan hiếm, Zeghal và Mhedhbi (2006) đã tiến hành nghiên cứu các nhân tố quyết định đến việc áp dụng IAS/IFRS tại các quốc gia này. Nghiên cứu đã tiến hành lấy mẫu trên 32 quốc gia đang phát triển đã áp dụng IAS và 32 quốc gia đang phát triển chưa áp dụng, cuối cùng đưa ra kết luận rằng, các nước đang phát triển có thị trường vốn, trình độ giáo dục tiên tiến và tăng trưởng kinh tế cao có nhiều xu hướng áp dụng IAS/IFRS. n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 74 Nghiên cứu của Kolsi và Zehri (2008) đã tiến hành trên mẫu 74 các nước mới nổi, nhằm xác định các biến kinh tế vi mô và vĩ mô ảnh hưởng đến quyết định áp dụng IFRS tại các quốc gia này. Kết quả chỉ rằng, các quốc gia phần lớn áp dụng IFRS có nền văn hóa Anglo-Saxon, tỷ lệ tăng trưởng cao, hệ thống giáo dục tốt và hệ thống pháp lý theo thông luật. Các nhân tố không ảnh hưởng đến quyết định áp dụng IFRS trong nghiên cứu bao gồm hệ số đòn bẩy, hệ thống chính trị, thị trường tài chính, hoạt động nước ngoài và tình trạng niêm yết quốc tế. Nghiên cứu của Kossentini và Othman (2011) đã khám phá những giả định cơ bản của lý thuyết mạng lưới thể chế và kinh tế có thể hỗ trợ hoặc hạn chế các quyết định chấp nhận IFRS của các nền kinh tế mới nổi. Nhóm tác giả điều tra các tác động ở cấp độ quốc gia của các thay đổi đẳng cấu của áp lực thể chế cũng như áp lực mạng lưới kinh tế đến phạm vi áp dụng IFRS. Nghiên cứu phân tích thực nghiệm, dựa trên các kỹ thuật hồi quy cho 50 nền kinh tế mới nổi trong giai đoạn 2001 – 2011. Đặc biệt, nhóm tác giả còn xem xét một vài đặc điểm của các tác động ngẫu nhiên. Kết quả cho thấy đẳng cấu cưỡng chế (coercive) và mô phỏng (mimetic) có tác động mạnh mẽ và tích cực lên mức độ áp dụng IFRS. Tuy nhiên, đẳng cấu tuân thủ quy chuẩn (normative) lại có tác động ngược chiều và đáng kể lên phạm vi áp dụng IFRS tại các nền kinh tế mới nổi. Hơn thế, áp lực kinh tế là nhân tố dự báo mạnh cho việc áp dụng IFRS tại các quốc gia này. Zehri và Chouaibi (2013) thực hiện nghiên cứu dựa trên mẫu 74 các nước đang phát triển, với mục tiêu xác định các nhân tố giải thích cho sự lựa chọn áp dụng IAS/IFRS của các nước này tính đến năm 2008. Các nhân tố mà nghiên cứu đưa ra bao gồm: (1) Văn hóa, (2) Tăng trưởng kinh tế, (3) Mức độ sẵn có của thị trường vốn, (4) Trình độ giáo dục (5) Mở cửa với thế giới bên ngoài, (6) Hệ thống pháp lý và (7) Chính trị. Kết quả chỉ ra rằng, phần lớn các nước đang phát triển có xu hướng áp dụng IAS/IFRS thường có mức tăng trưởng kinh tế cao, cùng với hệ thống pháp lý dựa trên thông luật (common law) và trình độ giáo dục tiên tiến. Stainbank (2014) trong nghiên cứu đã sử dụng các nhân tố bao gồm tăng trưởng kinh tế, trình độ giáo dục, mở cửa kinh tế, văn hóa, quy mô thị trường vốn dựa trên mẫu 32 quốc gia châu Phi. Tác giả cho thấy, các quốc gia có tỷ lệ tăng trưởng nhanh, mức độ vốn hóa thị trường cao có nhiều khả năng áp dụng IFRS. Bên cạnh đó, văn hóa là biến giải thích có ý nghĩa nhất, cho rằng các quốc gia châu Phi với nền văn hóa gần với Anh thì khả năng áp dụng IFRS lớn hơn. Bảng 1: Tổng hợp các nghiên cứu trước tại các quốc gia đang phát triển Yếu tố Zeghal và Mhedhbi (2006) Kolsi và Zehri (2008) Kossentini và Othman (2011) Zehri và Chouaibi (2013) Stainbank (2014) Mức độ sẵn có của thị trường vốn X X Trình độ giáo dục tiên tiến X X X Tăng trưởng kinh tế cao X X X X Áp lực cưỡng chế X Áp lực mô phỏng X Áp lực tuân thủ quy chuẩn X Áp lực kinh tế X Hệ thống pháp lý X X Văn hóa X X Nguồn: Tổng hợp của nhóm tác giả n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 75 Các nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng IFRS Một là, Nhân tố văn hóa Văn hóa là một yếu tố quan trọng, trong việc giải thích sự lựa chọn một hệ thống kế toán phù hợp với mỗi quốc gia. Trong tác phẩm được công bố từ năm 1980, Hofsted đưa ra năm yếu tố văn hóa quan trọng là khoảng cách quyền lực (power distance), chủ nghĩa cá nhân (individualism), định hướng dài hạn, nam tính (masculin) và sự tránh né những vấn đề chưa rõ ràng (uncertainty avoidance).Zeff (1998) cho thấy văn hóa là nhân tố tác động chủ yếu đến các chuẩn mực và giá trị của hệ thống xã hội cũng như hành vi của các nhóm tương tác trong hệ thống. Tác giả cho rằng, trong hai thập kỷ qua, văn hóa Anglo-Saxon đã ảnh hưởng sâu sắc đến văn hóa quốc gia. Theo Nobes (1998), các quốc gia bị ảnh hưởng bởi những giá trị văn hóa như nhau thì thường áp dụng các tiêu chuẩn kế toán như nhau. Từ đó, Hove (1986), Chamisa (2000), Zeghal và Mhedhbi (2006) đưa ra đề nghị rằng, việc áp dụng IFRS sẽ dễ dàng hơn đối với các quốc gia đang phát triển có nền văn hóa Anglo-Saxon. Hai là, Nhân tố pháp lý Các quốc gia thường có hai cách khác nhau để hình thành hệ thống pháp lý của mình, đó là dựa trên thông luật (common law) hoặc điển luật (code law). Hệ thống pháp lý dựa trên thông luật (đại diện cho các quốc gia theo Anglo-Saxon) chỉ dựa trên một số giới hạn các đạo luật, chúng được giải thích bởi tòa án và tập hợp thành một số lượng lớn các án lệ để bổ sung cho các đạo luật. Do đó, ảnh hưởng của hệ thống pháp lý này đến hệ thống kế toán là Luật công ty (hay các luật tương tự) thường không đưa ra những quy tắc cụ thể và chi tiết về việc lập và trình bày BCTC. Cũng chính bởi điều này mà cho thấy sự khác nhau giữa các chuẩn mực kế toán tại quốc gia. Những nghiên cứu giải thích tại sao một quốc gia lại áp dụng IFRS của Jaggi và Low (2000) nghiên cứu về tác động của hệ thống pháp lý lên việc công bố tài chính. Kết quả cho rằng, các doanh nghiệp thuộc các quốc gia thông luật thường có công bố tài chính tốt hơn khi so sánh với các doanh nghiệp thuộc các nước điển luật. Lịch sử cũng đã chứng minh cho sự thống trị mạnh mẽ của hệ thống pháp luật Anglo-Saxon, đặc biệt ở Hoa Kỳ, trong việc thúc đẩy nền văn hóa kế toán. Điều này giải thích cho một vài tác động của Anglo-Saxon, trong quá trình hài hòa kế toán quốc tế. Do đó, trong nhiều năm người ta có thể nhận thấy sự phổ biến của một vài dấu ấn đáng ghi nhận của Mỹ về các công việc của các cơ quan chuẩn mực quốc tế, biểu hiện bằng việc xích lại gần nhau hơn của IASB va FASB. Ba là, Nhân tố tăng trưởng kinh tế Tăng trưởng kinh tế tạo ra động lực cho các quốc gia để áp dụng IFRS. Arpan và Radebaugh (1985) coi sự phát triển kinh tế là biến cơ bản, ảnh hưởng sâu sắc đến sự phát triển của kế toán và các chức năng khác trong xã hội. Điều này đồng quan điểm với nghiên cứu của Zeghal and Mhedhbi (2006), cụ thể các quốc gia có mức độ tăng trưởng kinh tế cao, thì các chức năng xã hội của kế toán cho mục đích đo lường trở nên quan trọng hơn, quy mô và độ phức tạp của các giao dịch kinh doanh và hoạt động kinh tế sẽ yêu cầu một hệ thống kế toán có chất lượng cao. Tuy nhiên, nghiên cứu của Woolly (1998) lại cho rằng trong bối cảnh châu Á, không có sự khác biệt đáng kể về tăng trường kinh tế với việc áp dụng IFRS. Bốn là, Nhân tố trình độ giáo dục Thực tế, các tiêu chuẩn, chuẩn mực của IAS/IFRS được xây dựng theo khuynh hướng dựa vào nguyên tắc (principles – based) cho nên khá phức tạp và đòi hỏi một sự hiểu biết, kiến thức sâu sắc không chỉ về kế toán mà bao gồm các lĩnh vực khác. n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 76 Doupnik và Salter (1995), Street (2002) cho rằng, việc áp dụng IFRS như là một quyết định xã hội chiến lược, do đó mức độ chấp nhận các chuẩn mực này cũng phụ thuộc vào trình độ của các chuyên gia tại các nước. Nghiên cứu của Hegarty và cộng sự (2004) cũng đề cập đến yêu cầu nhất định về năng lực (các cá nhân có trình độ thích hợp) khi áp dụng IFRS. Năm là, Nhân tố thị trường vốn Sự tồn tại của thị trường vốn là chìa khóa cho sự phát triển kinh tế của một quốc gia (Zeghal and Mhedhbi, 2006). Trên cơ sở đó, đặt ra yêu cầu về chất lượng thông tin tài chính, thúc đẩy các hoạt động chức năng của thị trường chứng khoán, bảo vệ lợi ích nhà đầu tư. Về khía cạnh này, Gray và Radebaugh (1997) đã tuyên bố rằng, các nhà đầu tư liên tục cần các thông tin phức tạp để có thể phân tích cơ hội đầu tư và tối ưu hóa lựa chọn của họ. Nghiên cứu của Jemakowicz and Gornik-Tomaszewski (2006) đã cho thấy, các nước có thị trường tài chính mở cho các nhà đầu tư nước ngoài có nhiều khả năng áp dụng IFRS. Kết luận và khuyến nghị cho việc vận dụng IAS/IFRS tại Việt Nam Quá trình hình thành và phát triển của các chuẩn mực quốc tế cho thấy, việc lập quy kế toán đã chuyển sang một giai đoạn mới. Việc áp dụng IAS/IFRS giúp đảm bảo các doanh nghiệp và tổ chức trên toàn thế giới áp dụng các nguyên tắc kế toán một cách thống nhất trong lập và trình bày BCTC. Với những lợi ích từ việc áp dụng IAS/IFRS như nhanh chóng hòa nhập vào chuẩn mực kế toán quốc tế, giúp các công ty huy động vốn trên thị trường quốc tế, có khá nhiều quan điểm ủng hộ việc hòa hợp kế toán quốc tế, khi mà quá trình này sẽ tạo ra một bộ chuẩn mực chung chất lượng cao cho tất cả các thị trường chứng khoán trên thế giới. Liên minh châu Âu (EU) đã bắt đầu áp dụng IAS từ những năm đầu IASC ban hành chuẩn mực. Về nguyên tắc chung, EU áp dụng hoàn toàn IAS/IFRS, tuy nhiên EU lại tiến hành thông qua từng chuẩn mực để áp dụng, do đó tạo nên hệ thống chưa thật sự đồng bộ. Nhiều nghiên cứu cho thấy, các quốc gia EU vẫn bảo lưu những quan điểm riêng trong hệ thống kế toán khu vực. Quá trình hội tụ kế toán còn mang tính hình thức, do phương pháp tiếp cận riêng của các quốc gia. Tại Mỹ, hoạt động hội tụ với chuẩn mực kế toán quốc tế của FASB bắt đầu từ những năm 2002 khi mà thỏa hiệp Norwalk ra đời, nhằm phát triển bộ chuẩn mực chất lượng cao. Trên thực thế, đây là một tiến trình đầy thử thách bởi tính pháp lý, sự can thiệp của các tổ chức thể chế, sự khác biệt trong khuynh hướng xây dựng chuẩn mực của US.GAAP và IAS/IFRS cũng như luật chứng khoán tại Mỹ. Cũng trong năm 2002, Úc đã có những bước chuyển đổi nhất định và chính thức áp dụng IAS/IFRS từ năm 2005. Tuy nhiên, Hội đồng chuẩn mực kế toán của Úc (AASB) đã xem xét việc chỉnh sửa IAS/IFRS cho tương thích với môi trường pháp lý và những đặc điểm riêng biệt để phù hợp với Úc. CMKT Úc không đơn thuần là IAS/IFRS mà bản chất đã có sự thay đổi theo hình thức A-IAS/IFRS (IAS/IFRS đã được chuyển đổi theo Úc). Sự điều chỉnh của A-IAS/IFRS bao gồm những thay đổi trong việc lựa chọn được ban hành theo IAS/IFRS và bổ sung những hướng dẫn và thay đổi một số thuật ngữ khác so với IAS/IFRS. Chính sự điều chỉnh, bổ sung này dẫn đến A-IAS/IFRS không nhất quán với IAS/IFRS. Việc áp dụng IAS/IFRS theo phương pháp trung lập A-IAS/IFRS của Úc đã tạo nên nhiều khác biệt, không chỉ trong hệ thống CMKT mà ngay cả khi các công ty áp dụng vào thực tế. n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 77 “Chiến lược Kế toán – Kiểm toán đến năm 2020, tầm nhìn năm 2030” được Thủ tướng Chính phủ phê duyệt theo Quyết định 480/2013/QĐ – TTg, đã xác định quan điểm là “Hoàn thiện khuôn khổ pháp lý hệ thống chuẩn mực”, “Hòa hợp với thông lệ quốc tế”. Trong xu thế hòa hợp với IFRS, Việt Nam cần phải nhận định, đánh giá đúng đắn tình hình và đưa ra lộ trình thích hợp. Trên thực tế, chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS) được xây dựng dựa trên IAS/IFRS theo nguyên tắc vận dụng có chọn lọc thông lệ quốc tế. Đến nay, 26 Chuẩn mực Kế toán Việt Nam đã được ban hành và sửa đổi theo IAS/IFRS, tuy nhiên thực tế VAS chỉ là sự vận dụng đơn giản chuẩn mực kế toán quốc tế trong bối cảnh Việt Nam, đồng thời chưa cập nhật kịp những thay đổi của IAS/IFRS trong thời gian gần đây. Quá trình áp dụng IAS/IFRS tại Việt Nam hay tại các quốc gia đang phát triển, chắc chắn gặp nhiều khó khăn bởi vấn đề kinh tế và trình độ giáo dục (năng lực của đội ngũ kế toán). Bên cạnh đó, phương pháp xây dựng IAS/IFRS về cơ bản là theo mô hình Anglo-Saxon và dựa trên nguyên tắc (principle-based), do đó có thể không phù hợp văn hóa và thực tiễn tại các nước đang phát triển, trong đó có Việt Nam. Bên cạnh đó, thị trường Việt Nam chưa đủ phát triển để thực hiện một số yêu cầu của IFRS về giá trị hợp lý, cơ sở dồn tích,... Dựa trên quan điểm vận dụng có chọn lọc IAS/IFRS của Việt Nam hiện nay, nhóm tác giả chỉ đưa ra một số khuyến nghị cho việc vận dụng IAS/IFRS tại Việt Nam để đáp ứng yêu cầu về hòa hợp chuẩn mực kế toán quốc tế: Thứ nhất, xây dựng đội ngũ kế toán có năng lực, kinh nghiệm và am hiểu IAS/IFRS thông qua đào tạo, tập huấn.Đẩy mạnh các nghiên cứu về IAS/IFRS khi áp dụng tại doanh nghiệp với nhiều quy mô khác nhau. Thứ hai, tiến hành đánh giá, sửa đổi, bổ sung cập nhật cho 26 Chuẩn mực hiện hành, song song ban hành thêm các chuẩn mực khác để phù hợp với IAS/IFRS, tuy nhiên phải đảm bảo sự thống nhất, thúc đẩy việc áp dụng hiệu quả trong thực tiễn Việt Nam. Thứ ba, hoàn thiện môi trường kinh tế và hệ thống pháp lý phù hợp với yêu cầu của IAS/IFRS. Việc áp dụng hệ thống chuẩn mực IAS/IFRS sẽ có nhiều lợi ích như nâng cao mức độ tin cậy của thông tin đối với nhà đầu tư, cho phép so sánh thông tin giữa các doanh nghiệp trong nước và các quốc gia, tạo điều kiện thuận lợi để tiếp cận với các nguồn đầu tư nước ngoài. Vì thế, tiến trình hòa hợp hay hội tụ với chuẩn mực kế toán cần được đẩy mạnh, đồng thời phải mang tính lâu dài. Đặc biệt, Việt Nam cần tiến hành một số giải pháp không chỉ trực tiếp đối với hệ thống kế toán hiện hành, mà cần chú ý thêm các yếu tố thuộc môi trường như kinh tế, hệ thống pháp lý, trình độ giáo dục và văn hóa.‡ --------------------------- Tài liệu tham khảo Affes, H. & Callimaci, A. (2007). Les déterminants de l’adoption anticipée des normes comptables internationales : choix financier ou opportunisme. Comptabilité Contrôle Audit, 13(2), 149-166 Gray, S. J. & Radebaugh, L. H. (1997). International Accounting and Multinational Enterprises. New York: John Wiley & Sons. Hove, M. (1986). The Anglo-American influence on international accounting standards: The case of the Disclosure standards of the international accounting standards committee. Research in Third World Accounting, 1, 55-66. IASB (2016). IFRS 2016 Redbook.IFRS Foundation Publications Department. Copyright 2016 IFRS Foundation, 13/1/2016 n trÞ - Kinh nghiÖm quèc tÕ vµ thùc tr¹ng ë ViÖt Nam 78 Koilsi, M. C. & Zehri, F. (2008). The determinants of IAS/IFRS adoption by emergent countries. Kossentini, A & Othman, H. B. (2011). A study of the institutional and economic determinants of IFRS adoption in emerging economics. Leuz, C. & Verrecchia, R. (2000). The economic consequences of increased disclosure. Journal of Accounting Research, 38, 91-124. Stainbank, L. (2014). Factors influencing the adoption of International Financial Reporting Standards by African Countries. Journal of Accounting Research. Vol 28 No.1. 79-95 Thủ tướng Chính Phủ, Chiến lược kế toán- kiểm toán đến năm 2020, tầm nhìn đến năm 2030, theo Quyết định số 480/2013/QĐ-TTg ngày 18/03/2013, Hà Nội (2013). Võ Văn Nhị và Lê Hoàng Phúc. Sự hòa hợp giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế - Thực trạng, nguyên nhân và định hướng phát triển. Tạp chí kiểm toán số 12/2011. Zeghal, D. & Mhedhbi, K. (2006). An analysis of the factors affecting the adoption of international accounting standards by developing countries. The International Journal of Accounting, 41, 373-386 Zehri, F. & Chouaibi, J. (2013). Adoption determinants of the International Accounting Standard IAS/IFRS by the developing countries. The Journal of economics, finance and administrative science, 18, 2013, 56-62. Website: