Kiểm toán báo cáo tài chính - Chương I: Tổng quan về kiểm toán

rủi ro kiểm soát là thấp, các thử nghiệm cơ bản vào cuối năm có thể hạn chế ở mức chỉ đối chiếu với sổ phụ ngân hàng, và so sánh số dư này với thư xác nhận của khách hàng. Còn nếu đánh giá mức độ rủi ro trong kiểm soát là trung bình, có teher áp dụng các thủ tục trên và bổ sung thêm một số thủ tục nhằm phát hiện gian lận. Nhưng nếu đánh giá rủi ro kiểm soát là đáng kể hay tối đa, kiểm toán viên phải mở rộng phạm vi thực hiện thử nghiệm chi tiết các khoản mục. 3.2. Thử nghiệm cơ bản Do rủi ro tiềm tàng đối với khoản mục này rất cao, nên nếu đánh giá kiểm soát nội bộ không hữu hiệu KTV phải mở rộng thủ tục kiểm toán, đặc biệt là trong trường hợp doanh nghiệp không tuân thủ nguyên tắc bất kiêm nhiệm giữa thủ quỷ và kế toán quỷ. Thế nhưng để đơn giản, chúng tôi giả định rằng kiểm soát nội bộ về tiền là hữu hiệu, do vậy thủ tục khám phá gian lận sẽ không được nhấn mạnh. Lúc này các thử nghiệm cơ bản thường được tiến hành được giới thiệu trong hình VIII-3 3.2.1. Thực hiện thủ tục phân tích Số dư tìa khoản tiền chịu ảnh hưởng rất lớn bởi các quyết định và chiến lược tài cính của các nhà quản lý. Do vậy trong các cuộc kiểm toán, kiểm toán viên thường ít hy vọng sẽ tìm được mối liên hệ bền vững và có thể dự đoán được với các dữ liệu khác của năm hiện hành hay của năm trước, nghĩa là thủ tục phân tích ít được sử dụng. Tuy nhiên trong một số trường hợp, thủ tục phân tích vẫn có thể hữu ích. Thí dụ như có thể sử dụng tỷ lệ giữa số dư tài khoản tiền với các tài sản ngắn hạn. Tỷ lệ này có thể đem so với số dự toán về ngân sách hay với tỷ lệ của năm trước. Các biến động bất thường cần được tìm hiểu và giải thích nguyên nhân Hình 2.3. Các thử nghiệm cơ bản đối với khoản mục tiền Loại Thử nghiệm cơ bản Mục tiêu kiểm toán Thủ tục phân tích So sánh số dư tài khoản tiền năm hiện hành với số liệu kế hoạch, số dư của năm trước Tính toán tỷ lệ giữa tiền với tổng tài sản ngắn hạn và so sánh với số liệu dự kiến Hiện hữu, đầy đủ, đánh giá. Thử nghiệm chi tiết Đối chiếu số dư đầu kỳ trên sổ kế toán với số dư trên hồ sơ kiểm toán năm trước Ghi chép chính xác Phân tích bảng kê chi tiết của tài khoản tiền, và đối chiếu với số dư trên sổ cái Kiểm kê quỹ Hiện hữu, đầy đủ, quyền. Gửi thư xác nhận đến ngân hàng Kiểm tra việc khoá sổ các nghiệp vụ thu, chi tiền Hiện hữu đầy đủ Kiểm tra các nghiệp vụ thu, chi bất thường Hiện hữu, trình bày và công bố Kiểm tra việc quy đổi ngoại tệ ra tiền Việt Nam, hoặc đồng tiền được chọn để hạch toán Đánh giá 3.2.2. Thử nghiệm chi tiết a. Phân tích bảng kê chi tiết của tài khoản tiền và đối chiếu với số dư trên sổ cái Trước khi thực hiện các thử nghiệm khác, KTV yêu cầu đơn vị cung cấp hay tự lập một bảng kê chi tiết các tài khoản tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, tiền đang chuyển theo từng loại tiền là tiền Việt Nam, ngoại tệ, vàng bạc, đá quý của từng đơn vị trực thuộc, bao gồm số dư đầu kỳ( hoặc số dư kiểm toán kỳ trước) và số dư cuối kỳ theo sổ cái ( chưa kiểm toán). Mục đích của thủ tục này là giúp KTV kiểm tra sự thống nhất giữa số liệu tổng hợp của khoản mục trên báo cáo tài chính với số liệu chi tiết của các tài khoản cấu thành. b. Gửi thư xác nhận mọi số dư của tài khoản Tiền gửi ngân hàng vào thời điểm khoá sổ Thư xác nhận tuy do KTV soạn thảo nhưng chữ ký là của đơn vị. Thư trả lời của ngân hàng được đơn vị yêu cầu gửi trực tiếp cho kế toán viên và một bản sao cho đơn vị. Để đảm bảo tính thích hợp của bằng chứng, sau khi đơn vị ký, KTV trực tiếp gửi thư. Thư này cần được gửi cho tất cả các ngân hàng, ngay cả đối với những ngân hàng mà số dư trên tài khoản này bằng không. Nếu ngân hàng không trả lời KTV phải gửi thư lần thứ hai, hay đề nghị khách hàng gọi điện thoại cho ngân hàng. Do ngân hàng cung cấp rất nhiều dịch vụ, vì vậy ngoài số dư, trên thư xác nhận còn phải yêu cầu xác nhận đồng thời về các thông tin khác đáng quan tâm đó có thể là: Các giới hạn trong việc sử dụng tiền Mức lãi suất của các tài khoản tiền gửi ngân hàng có lãi Các khoản vay ngân hàng Các khoản cầm cố thế chấp, hay các thoả thuận khác với ngân hàng như mở thư tín dụng, hay các khoản tương tự Việc đề nghị ngân hàng xác nhận các thông tin này – dù trên sổ sách đơn vị là không có số dư, có thể sẽ giúp KTV phát hiện được những khoản có giao dịch với ngân hàng nhưng đơn vị chưa khai báo đầy đủ. Sau khi nhận được thư xác nhận, KTV cần lần theo số dư của tài khoản này đến số dư trên bảng cân đối kế toán, nếu có chênh lệch cần làm rỏ nguyên nhân. Thông thường ngân hàng rất thận trọng khi trả lời, tuy nhiên vẫn có thể có những sai sót xảy ra. Vì vậy, nếu có nghi ngờ về những thông tin do ngân hàng cung cấp KTV có thể tiếp xúc với ngân hàng để làm rỏ những nghi vấn. c. Kiểm kê tiền mặt tồn quỹ Ở một số đơn vị tiền mặt còn quỹ có thể là một khoản mục không trọng yếu, thế nhưng KTV vẫn cần phải xem xét việc kiểm kê quỹ tiền mặt, vì đây là khoản có rất nhiều khả năng gian lận Khi kiểm kê tiền mặt, để ngăn ngừa khả năng hoán chuyển từ quỹ này sang quỹ khác KTV nên đề nghị kiểm kê tất cả các quỹ trong cùng một thời điểm – với sự hiện diện của thủ quỹ, và thời điểm tốt nhất là ngày cuối niên độ. Thủ tục này cũng được áp dụng cho các quỹ không được trình bày trên bảng cân đối kế toán của đơn vị, Thí dụ như quỹ công đoàn. Cần lưu ý là phải kiểm ke mọi tài sản có giá trị như tiền, đó là ngân phiếu, ngoại tệ, vàng bạc, kim khí quý, đá quý,.. Khi kết thúc, thủ quỹ phải ký vào biên bản kiểm kê để xác nhận số thực tế. KTV cần giữ biên bản hoặc bản sao biên bản kiểm kê. Số liệu từ các biên bản đó sẽ được dung để đối chiếu với sổ chi tiết và tổng hợp của tài khoản tiền mặt d. Kiểm tra việc khoá sổ các nghiệp vụ thu, chi tiền - Kiểm tra việc khoá số của tài khoản tiền mặt Số dư cuối kỳ của tài khoản tiền mặt phải là hiệu số giữa số dư đầu kỳ và tổng số thu được với số chi ra cho đến ngày khoá sổ, nghĩa là không được đưa các khoản thu, chi của niên độ sau vào niên độ này. Do vậy, cần xem xét thời điểm phát sinh của các chứng từ thu, chi được ghi nhận vào sổ kế toán vào những ngày trước và sau khi kết thúc niên độ, để xác định xem mọi khaorn thu, chi có được ghi nhận đúng niên độ hay không. Ngoài ra, để tránh trường hợp ghi trước hay ghi sau ngày phát sinh thực tế KTV cần chú ý đặc biệt đến số thứ tự của các phiếu thu và chi cuối cùng được ghi sổ trong năm. Kiểm tra việc khoá sổ cảu tài khoản Tiền gửi ngân hàng Để kiểm tra, KTV nên yêu cầu khách hàng trực tiếp cung cấp sổ phụ trong khoảng thời gian một tuần trước và sau khi kết thúc niên độ. Sổ phụ là tài liệu do ngan hàng gửi trực tiếp cho đon vị để thông báo về các khoản ghi nợ và có của tài khoản này trong một thời kỳ. nhờ sổ phụ KTV sẽ đối chiếu số dư tài khoản tiền gửi ngân hàng với số dơ trên sổ phụ của ngân hàng, và phát hiện chênh lệch. KTV cần kiểm tra các khoản chênh lêch đó xem đơn vị có hạch toán vào tài khoản phải thu khác hay phải trả khác hay không. Sau đó KTV cần tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch để xác định đúng đắn số thực. Trong trường hợp cần thiết, thông qua đơn vị KTV có thể đề nghị ngân hàng gửi các sỏ phụ nói trên trực tiếp cho mình Kiểm tra việc khoá sổ của tài khoản tiền đang chuyển Để kiểm tra, cần lập bảng tổng hợp các séc đã chi, hoặc đã nộp nhưng chưa nhận được giấy báo của ngân hàng và những séc chưa nộp tại thời điểm khoá sổ. xem xét các bảng tổng hợp đối chiếu với sổ phụ của ngân hàng và các chứng từ có liên quan để xác nhận các khoản tiền đang chuyển được ghi chép đúng niên độ. Ngoài ra, đối với các đơn vị áp dụng hệ thống kế toán nước ngoài KTV cần chú ý đến vấn đề chỉnh hợp tiền gửi ngân hàng e. Kiểm tra các nghiệp vụ thu chi bất thường Căn cứ các nghiệp vụ đã được ghi chép trên sổ chi tiết tài khoản tiền gửi ngân hàng hoặc sổ quỹ, KTV cần chọn ra một số nghiệp vụ lớn, bất thường và kiển tra chúng để xem các nghiệp vụ này có được cho phép và ghi chép đúng không, bên cạnh đó cần xem chúng có cần được công bố trên thuyết minh báo cáo tài chính hay không Muốn vậy KTV chọn một số nghiệp vụ, kiểm tra các chứng từ liên quan để tin chắc rằng tất cả các nghiệp vụ được chọn ra trong mẫu đều đã được ghi chép đúng vào các tài khoản có liên quan căn cứ trên chứng từ gốc và đã được xét duyệt f. Kiểm tra việc quy đỏi ngoại tệ ra tiền Việt Nam hoặc đồng tiền được chọn để hạch toán Theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, vào thời điểm khoá sổ ngoại tệ phải được quy đổi về đồng Việt Nam theo tỷ giá hối đoái tại thời điểm đó. Vì vậy, KTV cần kiểm tra việc chọn tỷ giá, việc điều chỉnh theo tỷ giá này và phản ánh sai biệt vào tài khoản thích hợp để bảo đảm chúng được đánh giá đúng đắn CÁC SAI PHẠM ĐỐI VỚI KHOẢN MỤC TIỀN Với đặc điểm phức tạp trong diễn biến nghiệp vụ, khó khăn trong bảo quản, quản lý đối với tiền nên khả năng sai phạm tiềm tàng đối với tiền là rất lớn, đa dạng. Sai phạm có thể xảỵ ra ở cả ba loại tiền mặt, tiền gửi ngân hàng và tiền đang chuyển. Đồng thời sai phạm có thể liên quan tới tiền Việt Nam đồng, tiền ngoại tệ hay vàng, bạc, đá quí, kim loại quí.... Đối với tiền mặt, khả năng sai phạm thường có các trường hợp sau: Tiền được ghi chép không có thực trong két tiền mặt. Các khả năng chi khống, chi tiền quá giá trị thực bằng cách làm chứng từ khống, sửa chữa chứng từ khai tăng chi, giảm thu để biển thủ tiền. Khả năng hợp tác giữa thủ quỹ và cá nhân làm công tác thanh toán hoặc hợp tác trực tiếp với khách hàng để biển thủ tiền. Khả năng mất mát tiền do điều kiện bảo quản, quản lý không tốt. Khả năng sai sót do những nguyên nhân khác nhau dẫn đến khai tăng, khai giảm khoản mục tiền mặt trên bảng Cân đối kế toán. Đối với ngoại tệ, khả năng có thể ghi sai tỷ giá khi quy đổi với mục đích trục lợi khi tỷ giá thay đổi hoặc hạch toán sai do áp dụng sai nguyên tắc hạch toán ngoại tệ. Ngoài ra, các trường hợp sai phạm đối với tiền mặt VN đồng cũng có thể xảy ra đối với ngoại tệ Đối với Tiền gửi ngân hàng: khả năng sai phạm dường như thấp hơn do cơ chế kiểm soát, đối chiếu đối với TGNH thường được đánh giá là khá chặt chẽ. Tuy nhiên vẫn có thể xảy ra các khả năng sai phạm sau đây: Quên không tính tiền khách hàng. Tính tiền khách hàng với giá thấp hơn do công ty ấn định. Sự biển thủ tiền thông qua việc ăn chặn các khoản tiền thu từ khách hàng trước khi chúng được ghi vào sổ. Thanh toán 1 hóa đơn nhiều lần. Thanh toán tiền lãi cho 1 phần tiền cao hơn hiện hành. Khả năng hợp tác giữa nhân viên ngân hàng và nhân viên thực hiện giao dịch thường xuyên với ngân hàng. Chênh lệch giữa số liệu theo ngân hàng và theo tính toán của kế toán ngân hàng tại đơn vị. Đối với tiền đang chuyển: Tiền bị chuyển sai địa chỉ. Ghi sai số tiền chuyển vào ngân hàng, chuyển thanh toán. Nộp vào tài khoản muộn, dùng tiền vào mục đích khác. Ghi nhận không đúng thời điểm