Đề tài Thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Lời nói đầu Đất nước ta sau khi chuyển đổi từ nền kinh tế tập trung quan liêu bao cấp sang nền kinh tế thị trường đinh hướng xã hội chủ nghĩa đã có những bước chuyển biến đáng kể về chất. Các doanh nghiệp dù ở loại hình nào đều có quyền bình đẳng như nhau và phảI đối mặt với sự cạnh tranh hết sức khốc liệt. Để tồn tại và phát triển các doanh nghiệp phảI tìm cách thu hút các nhà đầu tư, nhà cung cấp, khách hàng… và vấn đề minh bạch về tài chính trở nên bức thiết hơn bao giờ hết. Do vậy kiểm toán ra đời như một nhu cầu tất yếu. Đặc biệt sau khi Việt Nam gia nhập WTO đã mở ra một trang mới cho thị trường kiểm toán tại Vịêt Nam. Sau Nghị Định số 105/2004/ND-CP về kiểm toán độc lập thì các công ty kiểm toán ra đời ồ ạt. Tuy nhiên một câu hỏi lớn đặt ra là liệu chất lượng của các công ty kiểm toán có đáp ứng được yêu cầu của thị trường? Làm thế nào để nâng cao chất lượng kiểm toán? Như vậy việc xây dựng một quy trình kiểm toán phù hợp và có hiệu quả là mối quan tâm hàng đầu đối với mỗi công ty kiểm toán. Thủ tục phân tích với các ưu điểm của nó như tiết kiệm thời gian, chi phí mà vẫn cho hiệu quả cao, nó được áp dụng trong cả 3 giai đoạn của cuộc kiểm toán là một công cụ hữu ích giúp Kiểm Toán Viên thu thập bằng chứng cũng như trong việc đưa ra kết luận kiểm toán, giảm thiểu rủi ro cho các công ty kiểm toán. Nhận thức được ý nghĩa của việc áp dụng thủ tục phân tích khi thực hiện một cuộc kiểm toán,em mạnh dạn chọn đề tài “Thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán “ với mong muốn góp một phần nhỏ bé của mình vào việc nâng cao hiệu quả của việc áp dụng thủ tục phân tích trong các công ty kiểm toán ở Việt Nam hiện nay. Phần I: Lý luận chung về việc áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: 1.1.Khái quát về thủ tục phân tích: 1.1.1.Khái niệm chung về thủ tục phân tích: Thủ tục phân tích là một công cụ hữu dụng để đưa ra các quyết định khi các báo cáo tài chính có chứa các mối quan hệ cũng như những khoản mục bất thường. Thủ tục phân tích có thể được tiến hành từ việc so sánh một cách cơ bản các khoản mục đơn giản đến các thủ tục phức tạp các mối quan hệ. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520: Thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin , các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng biến động và tìm ra các mối quan hệ có mâu thuẫn với thông tin có liên quan hoặc có sự chênh lệch so với giá trị đã dự kiến. Tóm laị , thủ tục phân tích được hiểu là quá trình so sánh đối chiếu , đánh giá các mối quan hệ để xác định tính hợp lý của các số dư trên tài khoản. Các mối quan hệ bao gồm quan hệ giữa thông tin tài chính và quan hệ giữa thông tin phi tài chính. Kỹ thuật phân tích gồm 3 nội dung: + Dự đoán; là việc ước đoán về số dư tài khoản , giá trị tỷ xuất hoặc xu hướng + So sánh: Là việc đối chiếu ước đoán trên số báo cáo + Đánh giá: Là việc sử dụng các phương pháp chuyên môn, các kỹ thuật khác( phỏng vấn, quan sát ) để phân tích và kết luận về các chênh lệch khi so sánh. Để tiến hành thủ tục phân tích kiểm toán viên cần thu thập các thông tin tài chính và phi tài chính sau đó xem xét, nghiên cứu, so sánh và tính ra các tỷ suất … làm cơ sở cho việc đưa ra ý kiến của mình. Nguồn thông tin đó không phảI là những thông tin riêng ré mà là sự so sánh giữa các yếu tố: + So sánh thông tin tương ứng trong kỳ này với kỳ trước từ đó nhận định sự thay đổi + So sánh số thực tế với số kế hoạch của đơn vị đề đánh giá về tỷ lệ phần trăm hoàn thành của đơn vị. +So sánh giữa thực tế với ước tính của kiểm toán viên +So sánh giữa thực tế đơn vị với các đơn vị trong cùng ngành có cùng quy mô hoạt động, hoặc với số liệu thống kê , định mức cùng ngành +Mối quan hệ giữa thông tin tài chính trong cùng kỳ.VD kiểm toán viên cân nhắc sự tác động của các tài khoản có liên quan như tài sản, thiết bị, chi phí khấu hao… + Mối quan hệ giữa các thông tin tài chính và các thông tin phi tài chính tương đương như mối tương quan giữa số lượng hàng sản xuất ra với lượng hàng có thể bán, giữa chi phí nhân công với số lượng giờ lao động của họ… Có nhiều phương pháp cũng như có nhiều quy trình khác nhau trong việc áp dụng thủ tục phân tích, trong điều kiện cụ thể với kinh nghiêmj chuyên môn kiểm toán viên sẽ đưa ra quyết định về việc lựa chon quy trình, phương pháp, mức độ áp dụng. 1.1.2. Mục đích của việc sử dụng thủ tục phân tích: Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 520, thủ tục phân tích sử dụng cho các mục đích sau: + Giúp kiểm toán viên xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của thủ tục kiểm toán khác: Đối với những khoản mục phát hiện they có dấu hiệu bất thường cần tập trung kiểm tra chi tiết, tránh sa đà + Thủ tục phân tích được thực hiện như là thử nghiệm cơ bản khi việc sử dụng thủ tục này có hiệu quả hơn so với kiểm tra chi tiết trong việc giảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính + Quy trình phân tích được dùng để kiểm tra toàn bộ các báo cáo tài chính trong khâu soát xét cuối cùng của cuộc kiểm toán 1.1.3. Các loại thủ tục phân tích: 1.1.3.1. Kiểm tra tính hợp lý: Bao gồm so sánh cơ bản như : - So sánh số liệu thực tế với số liệu kế hoạch, dự toán…Từ kết quả so sánh tiến hành điều tra các chênh lệch lớn giữa thực tế và kế hoạch sẽ giúp kiểm toán viên phát hiện những sai sót trong báo cáo tài chính hoặc các biến động lớn trong hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị. - So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị và các chỉ tiêu bình quân ngành - Nghiên cứu mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính - So sánh số liệu của khách hàng với giá trị ước tính của kiểm toán viên 1.1.3.2. Phân tích xu hướng: Phân tích xu hướng là sự phân tích những thay đổi theo thời gian của số dư tài khoản, nghiệp vụ củâ kỳ này so với kỳ trước hay qua một vài kỳ kế toán. Điều này khác với việc kiểm tra tính hợp lý ở chỗ việc kiểm tra tính hợp lý chỉ bao gồm việc phân tích những biến động trong một kỳ kế toán. Thông qua việc sử dụng thủ tục phân tích xu hướng kiểm toán viên có thể đạt được sự hiểu biết về nguyên nhân gây nên xu hướng biến động . Từ đó kiểm toán viên sẽ ước tính ra số liệu của năm hiện tại dựa trên xu hướng biến động trong quá khứ và những hiểu biết về giao dịch hiện thời của khách hàng. Kiểm toán viên so sánh với số liệu được ghi sổ để nhận diện ra những sai phạm tiềm tàng. Việc nhận diện xu hướng rất quan trọng vì đôi khi các thông tin chỉ quan hệ với nhau một cách ngẫu nhiên trong khi thực tế chúng không có mối liên hệ nào. 1.1.3.3. Phân tích tỷ suất: Là cách thức so sánh các số dư tài khoản hoặc các loại hình nghiệp vụ. Phân tích tỷ suất cũng giúp so sánh tính hợp lý về tình hình tài chính của công ty nào đó với công ty khác trong cùng tập đoàn hay với ngành đó. Thông thường khi phân tích tỷ suất cũng phảI xem xét xu hướng của tỷ suất đó. 1.2.Thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: 1.2.1.Mục tiêu của việc áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu của cuộc kiểm toán mà kiểm toán viên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo điều kiện pháp lý cũng như điều kiện cần thiết cho cuộc kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán đã được quy định rõ ràng trong các CMKT được thừa nhận rộng rãI (GAAS ) đòi hỏi “công tác kiểm toán phảI được lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý ( nếu có ) phảI được giám sát đúng đắn” Đoạn hai trong CMKT quốc tế số 300 (ISA) cũng nêu rõ chuyên gia kiểm toán cần lập kế hoạch cho công tác kiểm toán để có thể đảm bảo rằng cuộc kiểm toán đã được tiến hành một cách có hiệu quả. Lập kế hoạch kiểm toán giúp KTV thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị cho các tình huống, phối hợp hiệu quả giữa các KTV và với các bộ phận có liên quan để giữ chi phí ở mức thấp, là căn cứ để giúp công ty kiểm toán tránh những bất đồng với công ty khách hàng, là căn cứ để kiểm soát và đánh giá chất lượng công việc kiểm toán đang thực hiện… Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thủ tục phân tích được thực hiện nhằm những mục tiêu sau: Thứ nhất, Thu thập hiểu biết về nội dung các BCTC và những biến đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của khách hàng vừa mới diễn ra lần trước, từ đó kiểm toán viên có thể nhận biết khả năng tồn tại các sai phạm tiểm tàng trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Sự khác biệt đáng kể ngoài dự kiến giữa số liệu tài chính chưa được kiểm toán của năm hiện thời và các số liệu khác được sử dụng trong so sánh ( số liệu của năm trước, các định mức …) thường được xem như là những biến động bất thường. Những biến động này xảy ra khi sự chênh lệch đáng kể không được dự kiến nhưng xảy ra hay khi sự chênh lệch đáng kể đã được dự kiến nhưng lại không xảy ra. Trong cả hai trường hợp, nguyên nhân dẫn đến những biến động bất thường này là sự hiện diện của các sai sót trong kế toán hoặc sự không tuân thủ các quy tắc đã đề ra. Do vậy, nếu chênh lệch đáng kể thì kiểm toán viên cần chú trọng vào việc kiểm tra chi tiết các khoản mục có dấu hiệu bất thường để tìm ra các nguyên nhân. Thí dụ, khi so sánh tỷ lệ của mức dự phòng khoản phải thu khó đòi với tổng các khoản phảI thu, với tỷ lệ đó của năm trước, giả sử tỷ lệ này đã giảm đi trong khi đó, hệ số quay vòng các khoản phảI thu cũng giảm đi. Tổng hợp hai mảng thông tin này sẽ chỉ rõ khả năng báo cáo dưới mức dự phòng. Khía cạnh này của thể thức phân tích thường được gọi là sự quan tâm có tính định hướng vì nó dẫn đến các thể thức chi tiết hơn trong các lĩnh vực kiểm toán đặc thù mà ở đó có thể tìm thấy các sai số hoặc sai quy tắc. Thứ hai, thực hiện thủ tục phân tích nhằm xác định rủi ro kinh doanh mà khách thể gặp phải, vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng. Nguy cơ rắc rối về tài chính phải được kiểm toán viên quan tâm trong việc ước lượng rủi ro kiểm toán cũng như mối quan hệ với giả thiết về hoạt động liên tục của Ban giám đốc trong quá trình lập Báo cáo tài chính. KTV có thể tính toán các tỷ suất về khả năng thanh toán của công ty khách hàng để xem xét khả năng thanh toán các khoản nợ đến hạn của công ty, bên cạnh đó cần xem xét tỷ suất khả năng sinh lời… Thứ ba, áp dụng thủ tục phân tích sẽ làm giảm cuộc khảo sát kiểm tra chi tiết. Khi thủ tục phân tích không phát hiện những giao động bất thường thì có nghĩa là khả năng sai số hoặc sai nguyên tắc trọng yếu rất nhỏ và việc tiến hành khảo sát chi tiết các tài khoản này được giảm bớt. Các thể thức phân tích thường không tốn kém như các cuộc khảo sát chi tiết. Do đó, hầu hết KTV thay thế các khảo sát chi tiết bằng các thể thức phân tích bất kỳ khi nào có thể làm được. Mức độ mà các thể thức phân tích có thể cung cấp bằng chứng chính thức, hữu ích phụ thuộc vào tính đáng tin cậy của chúng trong các tình huống đó. Đối với một số mục đích kiểm toán và trong một số trường hợp, chúng có thể là những thể thức hiệu quả nhất để vận dụng. Nhưng trong một số trường hợp thì thể thức kiểm toán được xem như sự quan tâm có tính định hướng và không được dựa vào đó để thu thập bằng chứng chính thức. Ngoài ra các thể thức phân tích thực hiện trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán để giúp cho việc xác định bản chất, phạm vi , và thời hạn công việc phảI hoàn thành. Việc thực thi các thể thức phân tích trong quá trình lập kế hoạch giúp kiểm toán viên nhận diện những vấn đề quan trọng đòi hỏi sự quan tâm đặc biệt sau này trong cuộc kiểm toán. 1.2.2. Các thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Như đã trình bày ở trên, các thủ tục phân tích sơ bộ cần phải được thực hiện trong suốt giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán để giúp các kiểm toán viên tăng cường hiểu biết về hoạt động kinh doanh của khách hàng và các nghiệp vụ, các sự kiện xảy ra kể từ cuộc kiêmr toán của năm trước. Đồng thời giúp kiểm toán viên xác định rủi ro liên quan đến các khoản mục trong báo cáo tài chính đòi hỏi kiểm toán viên xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục phân tích khác. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thủ tục phân tích được thực hiện sơ bộ theo 3 bước: Bước 1: Thu thập thông tin tài chính và phi tài chính: ảnh hưởng đến báo cáo tài chính của đơn vị không những chỉ là các thông tin tài chính mà còn có các thông tin phi tài chính. Kiểm toán viên cần phảI thu thập đầy đủ các thông tin liên quan đến hoạt động của doanh nghiệp. Các thông tin đó bao gồm: - Thông tin về nghĩa vụ pháp lý như giấy phép thành lập và điều lệ công ty, các hợp đồng và cam kết quan trọng .. - Các thông tin về tình hinh kinh doanh: Các báo cáo , các thay đổi trong thị trường, trong công nghệ ảnh hưởng tới sản xuất kinh doanh - Các thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ: Điều lệ, quy chế hoạt động của công ty, sơ đồ tổ chức bộ máy quản lý, biên bản họp hội đồng quản trị và ban giám đốc… - Các chính sách tài chính của công ty: chính sách thuế, chính sách giá cả, chính sách tín dụng… Thu thập thông tin phải đảm bảo rằng kiểm toán viên đạt được sự hiểu biết về nội dung các báo cáo tài chính, những thay đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của khách hàng. Từ đó kiểm toán viên có thể xác định vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng, đánh giá sự hiện diện của các sai sót có thể có trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp Bước 2: Phân tích và so sánh thông tin thu được: Để đạt được sự hiểu biết về khách hàng , trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên có thể rà soát các số liệu trên báo cáo tài chính và bảng cân đối thử để phát hiện những vấn đề bất thường. Thủ tục này cũng có thể áp dụng cho thông tin tài chính theo từng quý. Sau đó Kiểm toán viên tiến hành tính toán các tỷ suất tài chính cho biết khả năng thanh toán, khả năng sinh lời, cấu trúc tài chính của doanh nghiệp Tỷ suất về khả năng thanh toán + Tỷ suất thanh toán hiện hành (Tài sản lưu động chia cho vay nợ ngắn hạn) Tỷ suất này đo lường toàn bộ khả năng thanh toán của doanh nghiệp bằng tài sản ngắn hạn. Nếu giá trị của tỷ suất này nhỏ hơn 1 có nghĩa là doanh nghiệp đang mất dần khả năng thanh toán, thậm chí có nguy cơ phá sản + Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh (Tài sản có tính thanh khoản nhanh chia cho vay nợ ngắn hạn) Tỷ suất này đo lường khả năng thanh toán bằng tiềnvà các khoản có thể chuyển ngay thành tiền. Khi trị số lớn hơn 1, Doanh nghiệp vẫn duy trì khả năng thanh toán nhanh, nếu nhỏ hơn 1, doanh nghiệp mất dần khả năng thanh toán + Khả năng trả nợ từ nguồn tiền hoạt động (Luồng tiền hoạt động kinh doanh chính chia cho vay nợ ngắn hạn) Tỷ suất này không cần duy trì quá cao bởi cất trữ nhiều tiền trong két sẽ dẫn đến bị ứ đọng vốn do tiền không được đưa vào lưu thông cũng như đầu tư vào các hoạt động sinh lời. Tỷ suất về khả năng hoạt động: + Hệ số quay vòng hàng tồn kho (Gía vốn hàng bán chia cho hàng tồn kho trung bình) + Hệ số quay vòng khoản phải thu (Doanh thu thuần chia cho khoản phải thu trung bình) Hệ số quay vòng khoản phải thu thường dùng để đánh giá tính hợp lý của mức dự phòng khoản phảI thu khó xử lý. Xu hướng của hệ số quay vòng hàng tồn kho được sử dụng trong việc nhận diện vấn đề về tính lỗi thời của hàng tồn kho. Tỷ suất khả năng sinh lời + Tỷ suất lợi nhuận ròng và lợi nhuận gộp ( lợi nhuận chia cho doanh thu ) Chỉ tiêu lợi nhuận gộp cho thấy khả năng của công ty trong việc kiểm soát giá vốn và giá bán. Chỉ tiêu tỷ suất lợi nhuận gộp có thể cung cấp nhiều thông tin hơn nếu được phân tích theo từng loại sản phẩm. Để phân tích và nhận biết rủi ro từ việc chỉ tiêu lợi nhuận gộp thay đổi, có thể xem xét sự thay đổi của số dư các tài khoản như nguyên vật liệu, nhân công, chi phí sản xuất chung… Chỉ tiêu lợi nhuận ròng đánh giá khả năng sinh lời sau khi trừ đi các khoản giá vốn và chi phí. Chỉ tiêu này có thể được so sánh với chỉ tiêu lợi nhuận gộp để phân tích ảnh hưởng của chi phí quản lý, chi phí bán hàng tới lợi nhuận. Để phân tích và nhận diện rủi ro từ việc chỉ tiêu này thay đổi các tài khoản như doanh thu, lãi, chi phí bán hàng, chi phí quản lý… Và so sánh cùng với sự thay đổi của các chỉ tiêu khác như lãI trên nợ dài hạn, chi phí bảo trì sửa chữa trên tổng tài sản cố định, khả năng thanh toán nhanh… + Tỷ suất thu hồi tổng tài sản (Lợi nhuận ròng chia cho tổng tài sản) + Tỷ suất thu hồi vốn chủ sở hữu (Lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh chính chia cho vốn chủ sở hữu) • Tỷ suất khả năng thanh toán nợ dài hạn + Hệ số nợ dài hạn với vốn chủ sở hữu (Tổng nợ dài hạn chia cho vốn chủ sở hữu) + Hệ số thanh toán lãi xuất vay dài hạn (Lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh chia cho lãi vay dài hạn) • Tỷ suất về cấu trúc tài chính: + Tỷ Suất đầu tư (Tài sản dài hạn chia cho tổng tài sản) Tỷ suất này đánh giá năng lực hiện có của doanh nghiệp, đánh giá trình độ trang bị máy móc thiết bị, cơ sở vật chất kỹ thuật…Tỷ suất này luôn nhỏ hơn 1 và mức độ cao nhất của nó tuỳ theo doanh nghiệp hoạt động trong ngành nào, lĩnh vực nào. VD công nghiệp thăm dò khai thác dầu khí khoảng 0.9, công nghiệp luyện kim xấp xỉ 0.7, chế biến xấp xỉ 0,2… + Tỷ suất tự tài trợ ( Nguồn vốn chủ sở hữu trên tổng nguồn vốn ) Nói lên khả năng đầu tư đảm bảo về mặt tài chính và mức độ độc lập của doanh nghiệp đối với các chủ nợ, hoặc những khó khăn tài chính mà doanh nghiệp phải đương đầu. Tỷ suất tài trợ càng lớn chứng tỏ doanh nghiệp có nhiều vốn tự có, hoạt động dựa vào nguồn vốn chủ sở hữu không lo lắng đến việc vay và trả nợ. + Tỷ suất nợ ( Tổng nợ phải trả chia cho tổng nguồn vốn) Để phân tích và nhận biết rủi ro từ việc chỉ tiêu nợ trên tổng nguồn vốn thay đổi cần phải xem xét các tài khoản có liên quan như tài sản, nguồn vốn… và có thể so sánh sự thay đổi đó với các chỉ tiêu khác như nợ trên tài sản, vòng quay của tài sản, lãi trên nợ dài hạn… Sau khi thu thập được thông tin và tính toán ra các tỷ suất, kiểm toán viên tiến hành thực hiện phương thức so sánh đối với số dư các tài khoản cũng như các tỷ suất đã được tính toán a.So sánh dữ liệu của ngành với dữ liệu của công ty khách hàng Việc thực hiện sẽ giúp cho kiểm toán viên hiểu rõ hơn công việc kinh doanh của khách hàng. Tuy nhiên, các số liệu chung của ngành cũng khó so sánh được do sự khác nhau giữa doanh nghiệp về loại hình kinh doanh, phương pháp kế toán và vị trí địa lý. Nên kiểm toán viên cần cân nhắc trong từng điều kiện cụ thể b.So sánh dữ kiện của công ty khách hàng với dữ kiện tương tự của kỳ trước: -So sánh số dư, tỷ suất năm hiện hành với số liệu năm trước để phát hiện các dấu hiệu bất thường - So sánh chi tiết số dư tổng hợp với chi tiết tương ứng của năm trước: Giúp tách riêng thông tin cần thiết phảI kiểm tra thêm. Qúa trình so sánh có thể theo các chi tiết hàng kỳ hoặc các chi tiết tại một thời điểm c.So sánh dữ kiện của khách hàng với kết quả ước tính do khách hàng xác định. Hầu hết các công ty soạn thảo dự toán cho các mặt hoạt động khác nhau và các kết quả tài chính. Bất cứ khi nào số liệu của khách hàng được so sánh với sổ kế hoạch đều có 2 vấn đề quan tâm đặc biệt. Một là, kiểm toán viên phảI đánh giá xem liệu các dự toán có phảI là kế hoạch khả thi hay không. Trong một số tổ chức, các dự toán được soạn thảo với rất ít suy nghĩ hoặc thận trọng và do đó những số ước tính không có tính khả thi. Sử dụng thông tin như vậy để làm bằng chứng kiểm toán có rất ít giá trị. Hai là, khả năng thông tin tài chính kỳ hiện hành đã bị khách hàng thay đổi để phù hợp với dự toán. Nếu điều này xảy ra, kiểm toán viên sẽ không tìm thấy chênh lệch khi so sánh thực tế với kế hoạch cho dù có sai số trên báo cáo tài chính. d.So sánh số liệu với kết quả ước tính của kiểm toán viên: Kiểm toán viên ước tính số dư của một tài khoản nào đó bằng cách liên hệ nó với một vài tài khoản trên bảng cân đối hoặc báo cáo kết quả kinh doanh, bằng cách dự đoán xu hướng. Khi tiến hành so sánh kiểm toán viên phảI chú ý tới những số dư bất thường và cả những số dư không hề có sự chênh lệch cũng cần được chý ý vì chúng luôn chứa đựng nguy cơ về sai phạm. Khi phát hiện những sai lệch so với dự kiến phảI thảo luận với quản lý và tính hợp lý của nhà quản lý cần phảI được xem xét. Thủ tục so sánh giúp kiểm toán viên khoanh vùng các sai phạm, thường chú ý những vấn đề sau: Những biến động bất thường, số dư tài khoản không thường xuyên. VD thông tin về tiêu thụ hàng bán ra trong năm lớn nhưng doanh thu tiêu thụ sản phẩm tăng không đáng kể, từ đó đặt ra nghi vấn về việc ghi chép doanh thu hoặc thấy lượng hàng bán ra trong năm không lớn có chiều hướng giảm mạnh so với các năm trước nhưng chi phí bán hàng lại lớn hơn thì phảI đặt ra nghi vấn về việc ghi chép chỉ tiêu cho việc bán hàng. Những biến động bất thường của các tài khoản có liên quan mà theo xét đoán của kiểm toán viên nó bị ảnh hưởng từ sự biến động các tài khoản khác. VD doanh thu năm nay tăng lên đáng kể nhưng số dư tài khoản các khoản phảI thu lại biến động ít. - Khi sự biến động của các thông tin tài chính so với các thông tin phi tài chính.VD tại công ty lớn, có nhiều chi nhánh, trong đó có một chi nhánh tham gia liên doanh với nước ngoài, nhưng hoạt động thua lỗ.Doanh nghiệp đã lập dự phòng cho khoản này làm tăng chi phí tài chính trong năm, tuy nhiên xem xét các thông tin lại thấy không có chính sách nào quy định việc lập dự phòng này Chú ý: Tuỳ theo quy mô, hoạt động kinh doanh của từng đối tượng, loại hình kinh doanh mà có thể áp dụng các mục tiêu, các loại so sánh khác nhau như so sánh tương đối, so sánh tuyệt đối, so sánh kỳ này với kỳ trước, so sánh số liệu thực tế với số liệu kế hoạch… Ngoài ra kiểm toán viên còn tiến hành phân tích sử dụng các thước đo phi tài chính: + Thị phần + Sự thoả mãn của khách hàng + Thời gian đưa ra sản phẩm mới: Thời gian đưa ra ý tưởng trên thị trường càng lâu thì rủi ro các đối thủ cạnh tranh đưa ra các sản phẩm tương tự càng lớn hoặc sự phát triển của công nghệ sẽ làm sản phẩm mới sớm lỗi thời. Phần mềm và công nghệ truyền thông đặc biệt rất nhạy cảm với vấn đề này. + Tỷ lệ thành công của sản phẩm mới Các thước đo phi tài chính được sử dụng phụ thuộc đặc điểm từng ngành cụ thể, nó không bị giới hạn cụ thể bới các quy định cụ thể như kế toán nên việc sử dụng thước đo này phụ thuộc vào sự sẵn có của số liệu đáng tin cậy và có hệ thống. Các thông tin phi tài chính là một nguồn bằng chứng hữu dụng giúp kiểm toán viên đánh giá rủi ro và đo lường phản ứng của ban giám đốc. Chú ý: - Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên chưa cần đạt đến độ chính xác trong ước tính số liệu kế toán, không cần kiểm tra các chứng từ gốc. Kiểm toán viên chỉ cần ước đoán số liệu dựa trên sự hiểu biết trước đây về hoạt động kinh doanh của khách hàng, đặc điểm các số dư, các nghiệp vụ có liên quan đến thông tin tài chính của năm hiện tại. - Cần phải xem xét tính hợp lý, khả năng dự đoán và tính chính xác của các thủ tục phân tích: + Mối quan hệ của chỉ số trong môi trường ổn định có tính dự đoán cao hơn mối quan hệ trong môi trường thay đổi mạnh + Mối quan hệ giữa các chỉ tiêu trong báo cáo kết quả kinh doanh ( các nghiệp vụ trong thời kỳ ) có tính dự báo cao hơn mối quan hệ của các chỉ tiêu của bảng cân đối kế toán ( số liệu tại một thời điểm ) + Mối quan hệ trực tiếp có tính dự đoán cao hơn mối quan hệ gián tiếp + Mối quan hệ đơn lẻ thường rõ ràng và chính xác hơn mối quan hệ tổng hợp + Mối quan hệ liên quan tới nghiệp vụ do quản lý tự quyết thường kém tính dự đoán hơn các nghiệp vụ khác. Bước 3: Đánh giá ban đầu: Từ việc tính toán ra các tỷ suất, tiến hành so sánh cũng như xem xét các chỉ tiêu phi tài chính, kiểm toán viên tiến hành đánh giá xem những biến động trên báo cáo tài chính có phù hợp với dự đoán và hiểu biết của kiểm toán viên hay không. Nếu sự biến động là trọng yếu, kiểm toán viên cần thảo luận với Ban giám đốc của đơn vị và đánh giá sự giải thích của họ. Trả lời của nhà quản lý được kiểm toán viên xem xét về giá trị của thông tin và độ tín nhiệm, điều đó đòi hỏi kiểm toán viên phải có sự hiểu biết về công ty và đánh giá đúng đắn yếu tố rủi ro cố hữu. Nếu qua thủ tục phân tích sơ bộ, kiểm toán viên nhận thấy sự xuất hiện của những biến động bất thường hay sự vắng mặt của những biến động dự kiến mà nguyên nhân không được giảI thích hợp lý, kiểm toán viên cần nhận dạng các sai phạm tiềm tàng có thể xảy ra với các khoản mục hoặc nghiệp vụ này. Ngoài ra kiểm toán viên có thể thực hiện thủ tục phân tích ở mức độ cao hơn để làm rõ các biến động mà kiểm toán viên chưa thoả mãn. Qua thủ tục phân tích sơ bộ, kiểm toán viên có thể xác định rủi ro kiểm toán cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính, từ đó, lựa chọn các khoản mục chứa đựng nhiều rủi ro nhất để tập trung nhiều hơn trong quá trình thực hiện kiểm toán. Phần 2: Thực trạng áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán ở các công ty kiểm toán Như chúng ta đã biết dù lý thuyết có hoàn thiện thế nào đi nữa cũng không thể áp dụng một cách máy móc mà tuỳ vào điều kiện cụ thể về nhân lực, nguồn lực, loại khách hàng…để các công ty kiểm toán xây dựng cho mình một quy trình phân tích thích hợp. Trong phần này em xin được trình bày việc áp dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại một số công ty kiểm toán như KPMG, VACO, AASC… để có thể thấy rõ hơn thực trạng áp dụng phần lý luận đã trin