Đề tài Bàn về hạch toán tỷ giá hối đoái

LỜI MỞ ĐẦU Tỷ giá hối đoái ( hay còn gọi tắt là tỷ giá ) là một trong những vấn đề rất được quan tâm hiện nay , đặc biệt là trong nền kinh tế của các nước đang phát triển như Việt Nam, bởi vì đồng tiền ổn định và tỷ giá là mục tiêu của chính sách tiền tệ mà mọi quốc gia đều hướng tới. Tỷ giá hối đoái là một chỉ số kinh tế vĩ mô tổng hợp không chỉ tác động đến họat động thương mại quốc tế của một nước mà còn tác động đến rất nhiều lĩnh vực khác nhau của nền kinh tế. Một nền kinh tế khi xuất khẩu hàng hoá và dịch vụ sẽ thu được ngoại tệ. Để tiếp tục công việc kinh doanh, các nhà xuất khẩu phải bán ngoại tệ lấy nội tệ, mua hàng hoá dịch vụ trong nước xuất khẩu ra nước ngoài. Ngược lại, khi nhập khẩu hàng hoá dịch vụ, các nhà nhập khẩu cần ngoại tệ để thanh toán cho đối tác và đi mua ngoại tệ trên thị trường. Như vậy các giao dịch thanh toán, trao đổi bằng ngoại tệ xảy ra thường xuyên không chỉ trong các doanh nghiệp xuất nhập khẩu mà còn cho các đối tượng khác có nhu cầu mua bán , trao đổi ngoại tệ. Chính vì vậy việc hạch toán tỷ giá hối đoái là một vấn đề rất quan trọng trong các doanh nghiệp này, đặc biệt là khi có phát sinh chênh lệch tỷ giá. Nhận thức được tầm quan trọng của vấn đề này em xin lựa chọn đề tài : Bàn về hạch toán tỷ giá hối đoái . Cơ cấu bài viết gồm 3 phần: Phần 1: Cơ sở lý luận chung liên quan về tỷ giá hối đoái ngoại tệ. Phần 2: Thực trạng của hạch toán tỷ giá hối đoái ngoại tệ. Phần 3: Đánh giá và kiến nghị nhằm hoàn thiện chế độ hạch toán tỷ giá hối đoái ngoại tệ PHẦN 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG LIÊN QUAN ĐẾN TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI NGOẠI TỆ 1.1. Khái niệm chung 1.1.1. Ngoại tệ: Là đơn vị tiền tệ khác với đơn vị tiền tệ kế toán của một doanh nghiệp. 1.1.2. Tỷ giá hối đoái (thường được gọi tắt là tỷ giá): Là sự so sánh về mặt giá cả giữa hai đồng tiền của hai nước khác nhau. Cũng có thể gọi tỷ giá hối đoái là giá của một đồng tiền này tính bằng giá của một đồng tiền khác. Thông thường tỷ giá hối đoái được biểu diễn thông qua tỷ lệ bao nhiêu đơn vị đồng tiền nước này (nhiều hơn một đơn vị) bằng một đơn vị đồng tiền của nước kia. Nhân tố ảnh hưởng đến tỷ giá hối đoái : Cán cân thương mại ảnh hưởng đến tỷ giá hối đoái. Cán cân thương mại của một nước là chênh lệch giữa kim ngạch xuất khẩu và kim ngạch nhập khẩu. Nếu một nước có thặng dư thương mại, cung ngoại tệ lớn hơn cầu ngoại tệ, tỷ giá hối đoái sẽ giảm, đồng nội tệ lên giá. Khi thâm hụt thương mại, tỷ giá hối đoái sẽ tăng, đồng nội tệ giảm giá. Lạm phát ảnh hưỏng đến tỷ giá hối đoái. Khi một nước có lạm phát, sức mua đồng nội tệ giảm, với tỷ giá hối đoái không đổi, hàng hoá dịch vụ trong nước đắt hơn trên thị trường nước ngoài trong khi hàng hoá dịch vụ nước ngoài rẻ hơn trên thị trường trong nứơc. Theo quy luật cung cầu, cư dân trong nước sẽ chuyển sang dùng hàng ngoại nhiều hơn vì giá rẻ hơn, nhập khẩu tăng, cầu ngoại tệ tăng, tỷ giá hối đoái tăng. Tương tự vì tăng giá, cư dân nước ngoài sẽ dùng ít hàng nhập khẩu hơn. Trên thị trưòng tiền tệ, lạm phát làm đồng tiền mất giá, người dân sẽ chuyển sang nắm giữ các tài sản nước ngoài nhiều hơn, cầu ngoại tệ gia tăng đẩy tỷ giá hối đoái tăng. Nhân tố cuối cùng và cũng là nhân tố quan trọng nhất tác động đến tỷ giá hối đoái đó là tâm lý số đông. Người dân, các nhà đầu cơ, các ngân hàng và các tổ chức kinh doanh ngoại tệ là các tác nhân trực tiếp giao dịch trên thị trường ngoại hối. Hoạt động mua bán của họ tạo nên cung cầu ngoại tệ trên thị trường. Các hoạt động đó lại bị chi phối bởi yếu tố tâm lý, các tin đồn cũng như các kỳ vọng vào tương lai. Điều này giải thích tại sao, giá ngoại tệ hiện tại lại phản ánh các kỳ vọng của dân chúng trong tương lai. Nếu mọi ngưòi kỳ vọng rằng tỷ giá hối đoái sẽ tăng trong tương lai, mọi người đổ xô đi mua ngoại tệ thì tỷ giá sẽ tăng ngay trong hiện tại; Mặt khác, giá ngoại tệ rất nhậy cảm với thông tin cũng như các chính sách của chính phủ. Nếu có tin đồn rằng Chính phủ sẽ hỗ trợ xuất khẩu, hạn chế nhập khẩu để giảm thâm hụt thương mại, mọi người sẽ đồng loạt bán ngoại tệ và tỷ giá hối đoái sẽ giảm nhanh chóng. Trong thực tế, tỷ giá hối đoái bị chi phối đồng thời bởi tất cả các yếu tố trên với mức độ mạnh yếu khác nhau của từng nhân tố, tuỳ vào thời gian và hoàn cảnh nhất định. 1.1.3. Chênh lệch tỷ giá hối đoái: Là chênh lệch giữa tỷ giá ghi sổ kế toán với tỷ giá quy đổi tại thời điểm điều chỉnh của cùng một loại ngoại tệ. 1.2. Nguyên tắc chung 1.2.1. Nguyên tắc hạch toán ngoại tệ: Nghiệp vụ phát sinh bằng ngoại tệ phải quy đổi ra “ Đồng Việt Nam” để ghi sổ kế toán. Đồng thời phải theo dõi nguyên tệ của các loại tiền đó. Tỷ giá quy đổi là tỷ giá mua bán thực tế bình quân trên thị trường liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố chính thức tậi thời điểm phát sinh nghiệp vụ. Với những ngoại tệ không công bố tỷ giá quy đổi ra Đồng Việt Nam thì thống nhất quy đổi thông qua Đồng Dollar Mỹ(USD). Với vàng bạc kim khí quý đá quý thì giá nhập vào trong kỳ được tính theo giá trị thực tế, còn giá xuất trong kỳ được tính theo phương pháp sau: Phương pháp giá thực tế bình quân bình quân gia quyền giữa giá đầu kỳ và giá các lần nhập trong kỳ Phương pháp giá thực tế nhập trước – xuất trước Phương pháp giá thực tế nhập sau – xuất trước Phương pháp giá thực tế đích danh Phương pháp giá bình quân sau mỗi lần nhập 1.2.2. Nguyên tắc xác định tỷ giá hối đoái: Tỷ giá hối đoái của Đồng Việt Nam so với các ngoại tệ khác được hình thành dựa trên cơ sở cung cầu ngoại tệ trên thị trường có sự điều tiết của Nhà nước. Các nhà kinh tế thường đề cập đến hai loại tỷ giá hối đoái: Tỷ giá hối đoái danh nghĩa (en): đây là tỷ giá hối đoái được biết đến nhiều nhất do Ngân hàng Nhà nước công bố trên các phương tiện thông tin đại chúng hàng ngày. Tỷ giá hối đoái thực tế (er) được xác định: er = en * Pn/Pf Trong đó Pn: chỉ số giá trong nước Pf: chỉ số giá nước ngoài Tỷ giá hối đoái thực tế loại trừ được sự ảnh hưởng của chênh lệch lạm phát giữa các nước và phản ánh đúng sức mua và sức cạnh tranh của một nước. 1.2.3. Nguyên tắc xử lý các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái 1.2.3.1. Xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái của nghiệp vụ ngoại tệ trong kỳ a, Trong giai đoạn đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định của doanh nghiệp mới thành lập: Trong giai đoạn đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định của doanh nghiệp mới thành lập, chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi thanh toán các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ để thực hiện đầu tư xây dựng và chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính được phản ánh lũy kế, riêng biệt trên Bảng cân đối kế toán. Khi tài sản cố định hoàn thành đầu tư xây dựng đưa vào sử dụng thì chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong giai đoạn đầu tư xây dựng được phân bổ dần vào thu nhập hoặc chi phí sản xuất, kinh doanh cụ thể: Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái tăng được phân bổ dần vào thu nhập tài chính của doanh nghiệp, thời gian phân bổ không quá 5 năm kể từ khi công trình đưa vào hoạt động. Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái giảm được phân bổ dần vào chi phí tài chính của doanh nghiệp, thời gian phân bổ không quá 5 năm kể từ khi công trình đưa vào hoạt động. b, Thời kỳ doanh nghiệp đang hoạt động sản xuất kinh doanh: Trong giai đoạn sản xuất, kinh doanh, kể cả việc đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định của doanh nghiệp đang hoạt động, chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi thanh toán các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ sẽ được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí trong năm tài chính cụ thể: Đối với nợ phải thu: Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái tăng tính vào thu nhập tài chính trong kỳ. Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái giảm tính vào chi phí tài chính trong kỳ. Đối với nợ phải trả: Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái giảm tính vào thu nhập tài chính trong kỳ. Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái tăng tính vào chi phí tài chính trong kỳ. c, Thời kỳ giải thể, thanh lý doanh nghiệp: Đối với nợ phải thu: Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái tăng tính vào thu nhập thanh lý doanh nghiệp. Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái giảm tính vào chi phí thanh lý doanh nghiệp. Đối với nợ phải trả: Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái giảm tính vào thu nhập thanh lý doanh nghiệp. Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái tăng tính vào chi phí thanh lý doanh nghiệp. d, Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong kỳ do việc mua, bán ngoại tệ: Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái tăng tính vào thu nhập tài chính trong kỳ. Trường hợp chênh lệch tỷ giá hối đoái giảm tính vào chi phí tài chính trong kỳ. 1.2.3.2. Xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do đánh giá lại số dư ngoại tệ cuối kỳ: Cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp phải quy đổi số dư tiền mặt, tiền gửi, tiền đang chuyển, các khoản nợ phải thu, nợ phải trả có gốc ngoại tệ ra "đồng Việt Nam” theo tỷ giá quy định tại Điều 3 của Thông tư này. Khoản chênh lệch giữa tỷ giá sau khi quy đổi với tỷ giá đang hạch toán trên sổ kế toán được xử lý như sau: a, Đối với chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do việc đánh giá lại số dư cuối năm là: tiền mặt, tiền gửi, tiền đang chuyển, các khoản nợ ngắn hạn (1 năm trở xuống) có gốc ngoại tệ tại thời điểm lập báo cáo tài chính thì không hạch toán vào chi phí hoặc thu nhập mà để số dư trên báo cáo tài chính, đầu năm sau ghi bút toán ngược lại để xoá số dư. b, Đối với chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do việc đánh giá lại số dư cuối năm của các khoản nợ dài hạn (trên 1 năm) có gốc ngoại tệ tại thời điểm lập báo cáo tài chính thì được xử lý như sau: Đối với các khoản nợ phải thu dài hạn: Đối với các khoản nợ phải thu bằng ngoại tệ, công ty phải đánh giá lại số dư cuối năm của các loại ngoại tệ, sau khi bù trừ, chênh lệch còn lại được xử lý như sau: Trường hợp chênh lệch tăng được hạch toán vào thu nhập tài chính trong năm. Trường hợp chênh lệch giảm được hạch toán vào chi phí tài chính trong năm. Đối với các khoản nợ phải trả dài hạn: Đối với khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ, công ty phải đánh giá lại số dư cuối năm của các loại ngoại tệ, sau khi bù trừ, chênh lệch còn lại được xử lý như sau: Trường hợp chênh lệch tăng tỷ giá hối đoái thì chênh lệch tỷ giá hạch toán vào chi phí tài chính trong năm và được tính vào chi phí hợp lý khi tính thuế thu nhập doanh nghiệp. Trường hợp hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái vào chi phí làm cho kết quả kinh doanh của công ty bị lỗ thì có thể phân bổ một phần chênh lệch tỷ giá cho năm sau để công ty không bị lỗ nhưng mức hạch toán vào chi phí trong năm ít nhất cũng phải bằng chênh lệch tỷ giá của số dư ngoại tệ dài hạn phải trả trong năm đó. Số chênh lệch tỷ giá còn lại sẽ được theo dõi và tiếp tục phân bổ vào chi phí cho các năm sau nhưng tối đa không quá 5 năm. Trường hợp chênh lệch giảm thì được hạch toán vào thu nhập tài chính. Khi thanh lý từng khoản nợ phải thu, nợ phải trả dài hạn, nếu tỷ giá thanh toán thực tế phát sinh cao hơn hoặc thấp hơn tỷ giá đang hạch toán trên sổ sách thì phần chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh được xử lý như quy định như trên (tại điểm b của 1.2.3.1). PHẦN 2: THỰC TRẠNG CỦA HẠCH TOÁN TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI NGOẠI TỆ Chế độ kế toán Việt Nam về hạch toán tỷ giá hối đoái ngoại tệ 2.1.1. Tài khoản sử dụng TK 413: Chênh lệch tỷ giá hối đoái Kết cấu và nội dung phản ánh của Tài khoản 413 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái Bên Nợ: - Chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) cuối năm tài chính của hoạt động kinh doanh, kể cả hoạt động đầu tư XDCB (doanh nghiệp sản xuất, kinh doanh có cả hoạt động đầu tư XDCB); - Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động); - Chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài (lỗ tỷ giá); - Kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính (lãi tỷ giá) của hoạt động kinh doanh vào doanh thu hoạt động tài chính; - Kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (khi kết thúc giai đoạn đầu tư XDCB) vào doanh thu hoạt động tài chính, hoặc phân bổ dần; Bên Có: - Chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi tỷ giá) cuối năm tài chính của hoạt động kinh doanh, kể cả hoạt động đầu tư XDCB (doanh nghiệp sản xuất, kinh doanh có cả hoạt động đầu tư XDCB); - Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, hoặc đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động); - Chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài (lãi tỷ giá); - Kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) cuối năm tài chính của hoạt động kinh doanh vào chi phí tài chính; - Kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, hoặc đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (khi hoàn thành đầu tư giai đoạn trước hoạt động) vào chi phí hoạt động tài chính hoặc phân bổ dần; Tài khoản 413 “Chênh lệch tỷ giá hối đoái” có thể có số dư bên Nợ hoặc số dư bên Có. Số dư bên Nợ: Số chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, hoặc đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động, chưa hoàn thành đầu tư) ở thời điểm lập Bảng CĐKT cuối năm tài chính; Số dư bên Có: Số chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động, chưa hoàn thành đầu tư) ở thời điểm lập Bảng CĐKT cuối năm tài chính; Tài khoản 413 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái, có 3 Tài khoản cấp hai: Tài khoản 4131 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá lại cuối năm tài chính: Phản ánh khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi, lỗ tỷ giá) cuối năm tài chính của hoạt động kinh doanh, kể cả hoạt động đầu tư XDCB (doanh nghiệp kinh doanh có hoạt động đầu tư XDCB). Tài khoản 4132 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái trong giai đoạn đầu tư XDCB: Phản ánh khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, và chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi, lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động, chưa hoàn thành đầu tư). Tài khoản 4133 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái từ chuyển đổi báo cáo tài chính: Phản ánh khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài hoạt động độc lập. 2.1.2. Phương pháp hạch toán a, Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong kỳ của hoạt động kinh doanh. Sơ đồ kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái của hoạt động kinh doanh TK635 TK635 TK131,138 Lỗ TK1112,1122 Lỗ K151,152,153.. Thu hồi các khoản nợ bằng NT Mua thiết bị, vật tư, TSCĐ, dịch vụ TK 515 TK515 Lãi Lãi TK311,315,331.. Lãi TK511,711 Thanh toán nợ phải trả bằng NT TK635 Lỗ TK515 TK413 TK413 Kết chuyển CL lãi Điều chỉnh lãi Điều chỉnh lỗ Kết chuyển CL lỗ tỷ giá tỷ giá b, Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong kỳ của hoạt đầu tư XDCB Sơ đồ kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái của hoạt động đầu tư XDCB TK413 TK1112,1122 Lỗ TK151,152,153.. Mua vật tư, thiết bị, TSCĐ, dịch vụ TK 413 Lỗ TK311,315,331.. Thanh toán nợ phải trả bằng NT TK413 Lãi TK515 TK3387 TK242 TK635 Kết chuyển Kết chuyển Định kỳ phân bổ Định kỳ phân bổ CL lãi CL lỗ Kết chuyển CL lãi Kết chuyển CL lỗ 2.2. Chênh lệch tỷ giá hối đoái theo VAS 10 2.2.1. Trước khi có VAS 10 Việc hạch toán các khoản chênh lệch tỷ giá phát sinh tại Việt Nam được hướng dẫn theo các văn bản pháp quy như Thông tư 44, Thông tư 77,... Những hướng dẫn trong các văn bản này chưa theo kịp những quy định hiện hành và thông lệ quốc tế trong việc hạch toán các khoản chênh lệch tỷ giá phát sinh.Trong đó, các khoản chênh lệch tỷ giá thực sự phát sinh trong các giao dịch thanh toán công nợ có gốc ngoại tệ (ngoại tệ được hiểu là đồng tiền khác so với đồng tiền hạch toán), mua bán ngoại tệ được ghi nhận như là một khoản doanh thu/chi phí tài chính trong kỳ hoạt động. Trong khi đó, các khoản chênh lệch tỷ giá chưa thực sự phát sinh như chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại các khoản mục tài sản tiền tệ có gốc ngoại tệ, các khoản công nợ có gốc ngoại tệ được hạch toán luỹ kế trên bảng cân đối kế toán (Tức lại hạch toán trên tài khoản 413). Hơn nữa, trong thực tế còn xảy ra một số trường hợp đặc thù như một số doanh nghiệp còn xin cơ chế cho phép họ hạch toán treo một số khoản chênh lệch tỷ giá đã thực sự phát sinh trên bảng cân đối kế toán và thực hiện phân bổ dần vào lãi/lỗ kinh doanh. Xảy ra tình trạng này là do các lãi/lỗ chênh lệch tỷ giá làm ảnh hưởng đáng kể đến kết quả kinh doanh của họ trong kỳ hoạt động. Những trường hợp này làm giảm tính nhất quán trong việc hạch toán chênh lệch tỷ giá trong toàn bộ nền kinh tế quốc dân, theo đó làm giảm khả năng so sánh giữa các doanh nghiệp do áp dụng các chính sách hạch toán khác nhau. 2.2.2 VAS 10 ra đời VAS 10 và Thông tư hướng dẫn được ban hành đã tạo ra khung pháp lý hướng dẫn hạch toán các khoản chênh lệch tỷ giá phát sinh cho hầu hết tất cả các loại hình doanh nghiệp hoạt động trong nền kinh tế quốc dân và đã theo kịp với các quy định của Chuẩn mực kế toán quốc tế. Theo VAS 10, Chênh lệch tỷ giá phát sinh được chia thành hai loại: Chênh lệch tỷ giá đã thực hiện và Chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện. Chênh lệch tỷ giá đã thực hiện là khoản chênh lệch từ việc trao đổi thực tế hoặc quy đổi cùng một số lượng đơn vị tiền tệ khác sang đơn vị tiền tệ kế toán theo tỷ giá hối đoái khác nhau. Chênh lệch tỷ giá hối đoái này thường phát sinh trong các giao dịch mua, bán hàng hoá, dịch vụ; hoặc thanh toán nợ phải trả, hay ứng trước để mua hàng; hoặc vay, hay cho vay,... bằng đơn vị tiền tệ khác với đơn vị tiền tệ kế toán. Chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện là các khoản chênh lệch tỷ giá đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại ngày lập bảng CĐKT ở thời điểm cuối năm tài chính. Khoản chênh lệch tỷ giá này phát sinh nhằm đảm bảo tính Trung thực của Báo cáo tài chính, mà cụ thể là Bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp tại một thời điểm. Theo thông tư 105 hướng dẫn VAS10, tất cả các khoản chênh lệch tỷ giá để được ghi nhận vào doanh thu/chi phí tài chính trong kỳ phát sinh ngoại trừ hai trường hợp được phép hạch toán luỹ kế trên Bảng cân đối kế toán: Chênh lệch tỷ giá hối đoái thực tế phát sinh trong kỳ của hoạt động đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định (giai đoạn trước hoạt động); và Chênh lệch tỷ giá do hợp nhất báo cáo tài chính với cơ sở kinh doanh hoạt động tại nước ngoài . Chênh lệch tỷ giá hối đoái thực tế phát sinh trong kỳ của hoạt động đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định được phân bổ vào doanh thu/chi phí tài chính trong vòng 03 năm kể từ khi chính thức đi vào hoạt động.Thực hiện nguyên tắc "Bù trừ" "Bù trừ" là nguyên tắc cơ bản khi lập báo cáo tài chính, nó cho phép bù trừ các nghiệp vụ có tính chất tương tự nhau. Thông tư 105 có hướng dẫn áp dụng nguyên tắc "Bù trừ" khi hạch toán Chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện. Cụ thể, các khoản chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện được tập hợp trên tài khoản 413 và thực hiện bù trừ giữa bên Nợ/Có. Số dư còn lại của Tài khoản 413 được kết chuyển sang Doanh thu/Chi phí tài chính trong kỳ kinh doanh. 2.3 So sánh IAS 21 và VAS 10: Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái Đơn vị tiền tệ kế toán  1.Đơn vị tiền tệ kế toán  IAS: Chuẩn mực không đưa ra một đơn vị tiền tệ cụ thể để các doanh nghiệp trình bày báo cáo tài chính. Tuy nhiên, các doanh nghiệp thường sử dụng đơn vị tiền tệ của nước sở tại.    Nếu sử dụng đơn vị tiền tệ khác, chuẩn mực yêu cầu doanh nghiệp phải trình bày các lý do của việc sử dụng đơn vị tiền tệ đó.   Chuẩn mực cũng yêu cầu phải trình bày nguyên nhân của sự thay đổi đơn vị tiền tệ kế toán.   VAS: Các doanh nghiệp phải sử dụng Đồng Việt Nam làm đơn vị tiền tệ kế toán. Việc sử dụng các đơn vị tiền tệ khác cần phải được đăng ký và được sự chấp thuận của Bộ Tài chính. 2) Ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái   IAS: Phương pháp chuẩn: Chênh lệch tỷ giá phát sinh khi thanh toán các khoản mục tiền tệ hoặc trong việc báo cáo các khoản mục tiền tệ của doanh nghiệp theo các tỷ giá hối đoái khác với tỷ giá hối đoái áp dụng để ghi nhận ban đầu hoặc đã được báo cáo trong báo cáo tài chính trước, cần được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí trong kỳ phát sinh, ngoại trừ khoản đầu tư ròng được hạch toán vào vốn chủ sở hữu.    Phương pháp thay thế được chấp nhận: Đối với trường hợp chênh lệch tỷ giá là kết quả từ sự sụt giảm giá trị mạnh một đồng tiền mà không có các công cụ tự bảo vệ dẫn tới các khoản công nợ mà doanh nghiệp không có khả năng thanh toán và các khoản công nợ phát sinh trực tiếp từ các nghiệp vụ mua tài sản bằng ngoại tệ gần đây, thì khoản chênh lệch tỷ giá sẽ được hạch toán vào giá trị còn lại của tài khoản liên quan, với điều kiện giá trị tài sản sau khi điều chỉnh không vượt quá mức thấp hơn giữa giá trị có thể thu hồi được và chi phí thay thế tài sản.   Kế toán các nghiệp vụ bảo tự vệ cho các khoản mục có gốc ngoại tệ được hạch toán theo IAS 39, Công cụ tài chính: Ghi nhận và xác định giá trị.  VAS: Trong giai đoạn đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định của doanh nghiệp mới thành lập, chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi thanh toán các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ để thực hiện đầu tư xây dựng và chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính được phản ánh luỹ kế, riêng biệt trên Bảng cân đối kế toán. Khi TSCĐ hoàn thành đầu tư xây dựng đưa vào sử dụng thì chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong giai đoạn đầu tư xây dựng được phân bổ dần vào thu nhập hoặc chi phí sản xuất, kinh doanh trong thời gian tối đa là 5 năm.      Trong giai đoạn sản xuất, kinh doanh, kể cả việc đầu tư xây dựng để hình thành TSCĐ của doanh nghiệp đang hoạt động, chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi thanh toán các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính sẽ được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí trong năm tài chính.          Đối với doanh nghiệp sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái thì các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ được hạch toán theo tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh. Doanh nghiệp không được đánh giá lại các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ đã sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái. 3) Cơ sở kinh doanh ở nước ngoài báo cáo bằng đồng tiền của nền kinh tế lạm phát cao  IAS: Báo cáo tài chính của cơ sở kinh doanh ở nước ngoài phải được trình bày lại theo IAS 29 Báo cáo tài chính trong nền kinh tế siêu lạm phát trước khi chuyển đổi sang đồng tiền hạch toán của doanh nghiệp.  VAS: không đề cập vấn đề này. So sánh các văn bản hướng dẫn VAS 10 STT Nội dung chi phí, thu nhập Thông tư 130/2008/209 Thông tư 177/2009/TT-BTC Thông tư 201/2009/TT-BTC 1 Khoản lỗ chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính;  lỗ chênh lệch tỷ giá phát sinh trong quá trình đầu tư xây dựng cơ bản (giai đoạn trước hoạt động sản xuất kinh doanh) Không được tính vào chi phí hợp lý, hợp lệ khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN (Chỉ tiêu B14 trong tờ khai tự quyết toán thuế TNDN) Được phép tính 1 phần cho các khỏan nợ phải trả, phải thu (không phân biệt ngắn hạn hay dài hạn) nếu thỏa mãn điều kiện sau: Chỉ được phân bổ phần chi phí vào năm đó với điều kiện không làm doanh nghiệp phát sinh lỗ, phần còn lại sẽ phân bổ cho năm sau nhưng phần phân bổ trực tiếp cho năm phát sinh phải ít nhất bằng số chênh lệch của khoản nợ đến hạn phải trả trong năm đó (dù cho có làm KQKD của doanh nghiệp có bị lỗ cũng vẫn được tiến hành phân bổ vào chi phí) - Không đưa vào chi phí đối với chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại các lọai tài sản ngắn hạn (tiền mặt) họăc nợ phải trả ngắn hạn (dưới 1 năm) - Lỗ CLTG các khỏan phải trả dài hạn do đánh giá lại được đưa vào chi phí trong kỳ nhưng phải đảm bảo doanh nghiệp không bị lỗ. Nếu lỗ thì phân bổ cho các năm sau nhưng không quá 5 năm và phải đảm bảo điều kiện là số phân bổ tối thiểu phải bằng số dư nợ dài hạn đến hạn phải trả trong năm. - Lỗ CLTG các khỏan phải thu dài hạn được phép đưa tòan bộ vào chi phí trong năm, không có điều kiện phân bổ. 2 Lãi chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính, lãi chênh lệch tỷ giá phát sinh trong quá trình đầu tư xây dựng cơ bản giai đoạn trước hoạt động sản xuất kinh doanh Không tính được vào thu nhập chịu thuế khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN (Chỉ tiêu B21 trong tờ khai tự quyết toán thuế TNDN) đối với các khỏan đánh giá lại chênh lệch tỷ giá Phải đưa vào thu nhập chịu thuế TNDN đối với các khỏan CLTG do đánh giá lại các khỏan nợ phải trả bằng ngoại tệ, không phân biệt ngắn hạn hay dà