Đề án Hoàn thiện mô hình kế toán quản trị chi phí giá thành trong các doanh nghiệp Việt Nam

Lời mở đầu Do sự phát triển mạnh mẽ của khoa học kỹ thuật, các phương pháp sản xuất, nên cách thức quản lý truyền thống của các nhà sản xuất đã thay đổi, trong đó có các phương thức thu nhập, xử lý và cung cấp thông tin cho các phương án kinh doanh. Mặt khác, xu hướng khu vực hoá và quốc tế hoá đã tạo ra khuynh hướng vừa hợp tác vừa cạnh tranh giữa các doanh nghiệp, các hãng và các tập đoàn. Điều đó làm tăng thêm nhu cầu về cung cấp, xử lý thông tin do kế toán cung cấp. Mà một phần lớn các thông tin chi tiết cụ thể từ việc lập kế hoạch hoạt động, kiểm soát các hoạt động và kết quả của nó, giúp cho các nhà quản trị đưa ra các quyết định phù hợp là do kế toán quản trị cung cấp. Ngày nay kế toán quản trị (KTQT) đang thực sự trở thành một bộ phận của hệ thống kế toán và hệ thống thông tin quản trị kinh doanh. Tại Việt Nam KTQT đã có những điều kiện hình thành và phát triển: - Nền kinh tế nước ta thực chất đang ở giai đoạn đầu của nền kinh tế thị trường. Giai đoạn kinh tế hàng hoá là điều kiện thuận lợi cho KTQT hình thành và phát triển. - Nhờ sự phát triển của khoa học quản trị nói chung nên khoa học kế toán cũng có những bước phát triển mạnh mẽ ở nhiều quốc gia và thế giới. Do đó việc sử dụng KTQT như một công cụ kiểm tra, kiểm soát, thu nhận xử lý và cung cấp thông tin phục vụ cho việc lập kế hoạch và ra quyết định là một tất yếu. - Hiện nay, công cuộc cải cách và sửa đổi chế độ kế toán cùng với việc hội nhập với kế toán các nước có nền kinh tế phát triển trong và ngoài khu vực đang dần được thực hiện. Vì vậy, việc vận dụng và thực hiện KTQT ở Việt Nam là một tất yếu khách quan, phù hợp với quy luật và xu thế thời đại. Tuy nhiên, thực tế cho thấy việc vận dụng KTQT vào các doanh nghiệp chưa được tổ chức thực hiện theo đúng với vị trí và vai trò của nó. Những nguyên nhân có thể là: - Trong tư duy và nhận thức của các nhà quản lý, các chuyên gia kế toán thì KTQT chưa thực sự được coi là một môn khoa học. Mặc dù KTQT đã có đối tượng nghiên cứu, nội dung và phương pháp luận riêng đã được nhiều quốc gia trên thế giới công nhận. Tuy nhiên phần lớn đội ngũ cán bộ quản lý và cán bộ kế toán lại được đào tạo trong thời kỳ bao cấp, nên chưa nắm vững kiến thức kinh tế thị trường, các quy luật riêng có cùng những thức, cách thức, cơ chế quản lý nền kinh tế đó. - Hệ thống kế toán đã được cải cách một cách căn bản song Chính phủ chưa ban hành và tạo dựng một môi trường pháp lý về KTQT như ban hành các văn bản hướng dẫn cho các doanh nghiệp, mở lớp đào tạo, phổ biến kiến thức về KTQT. Hơn nữa hệ thống kế toán hiện nay mang tính hỗn hợp giữa kế toán tài chính và KTQT, chưa có sự hướng dẫn vận dụng và tổ chức thực hiện KTQT ở các doanh nghiệp. - Hiện nay các doanh nghiệp chưa nhận thức thực sự đúng đắn vị trí, vai trò quan trọng của KTQT trong việc thu thập, xử lý và cung cấp thông tin cho việc ra các quyết định kinh tế. Đối với nhiều nhà quản trị . Khái niệm: "KTQT" thật xa lạ và hoàn toàn mới mẻ. Đây là hạn chế chủ yếu ở tầm nhận thức và tổ chức thức hiện của các nhà quản trị doanh nghiệp. Từ những nhận định cơ bản trên cho thấy KTQT vẫn chưa có vị thế xứng đáng với vị trí và vai trò của nó trong quản trị doanh nghiệp. KTQT mới chỉ tồn tại dưới dạng định nghĩa, khái niệm trong lý luận chứ chưa được vận dụng và tổ chức thực hiện ở các doanh nghiệp với tư cách là công cụ quản lý kinh tế và cung cấp thông tin kinh tế. Vì vậy trong phạm vi đề án này em chỉ xin nghiên cứu một phần rất nhỏ của KTQT là cách phân loại chi phí và vấn đề giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay bằng phương pháp diễn giải. Bố cục đề án chia làm hai phần: Phần I: Những lý luận cơ bản về kế toán quản trị chi phí - giá thành tại các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay. Phần II: Hoàn thiện mô hình kế toán quản trị chi phí - giá thành trong các doanh nghiệp Việt Nam hoạt động theo cơ chế thị trường. Phần I: Những lý luận cơ bản về kế toán quản trị chi phí - giá thành tại các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay A. Phân loại chi phí: Trong kế toán tài chính, chi phí được định nghĩa như là một khoản hao phí bỏ ra để thu được một số sản phẩm hoặc dịch vụ nào đó. Bản chất của chi phí là phải mất đi để đổi lấy một khoản thu về. Trong KTQT, chi phí được sử dụng trong nhiều trường hợp khác nhau, do đó có rất nhiều loại chi phí và những chi phí này được sắp xếp, phân loại theo nhiều tiêu thức, tuỳ theo nhu cầu thông tin cần cho việc ra quyết định. Vì vậy trong KTQT cần nghiên cứu kỹ cách phân loại chi phí. 1. Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động: 1.1. Mục đích của việc phân loại chi phí theo chức năng hoạt động: + Xác định rõ vai trò, chức năng hoạt động của chi phí trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh. + Cung cấp thông tin có hệ thống cho việc lập các báo cáo tài chính. 1.2. Theo chức năng hoạt động, chi phí được phân thành: + Chi phí sản xuất. + Chi phí ngoài sản xuất. a. Chi phí sản xuất: Là toàn bộ chi phí có liên quan đến việc chế tạo sản phẩm cho một kỳ nhất định, chi phí sản xuất gồm 3 khoản mục chi phí sau: * Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp. * Chi phí lao động trực tiếp. * Chi phí sản xuất chung. + Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (nguyên vật liệu chính): Là chi phí của những loại nguyên vật liệu cấu thành thực thể của sản phẩm, có giá trị lớn và có thể xác định được một cách tách biệt, rõ ràng và cụ thể cho từng sản phẩm. Nguyên vật liệu trực tiếp dễ nhận diện trong sản phẩm vì nó tượng trưng cho đặc tính dễ thấy nhất của cái gì đã được sản xuất. Ví dụ: Gỗ tấm để làm tủ. Số mét vải để may áo + Chi phí lao động trực tiếp: Là chi phí tiền lương của những lao động trực tiếp chế tạo sản phẩm. Khả năng và kỹ năng của lao động trực tiếp có ảnh hưởng đến số lượng và chất lượng sản phẩm tạo ra. Thông thường những lao động này trực tiếp xử lý nguyên vật liệu trực tiếp bằng tay hoặc thông qua việc sử dụng công cụ, dụng cụ hoặc máy móc thiết bị. Chi phí lao động trực tiếp giống như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là có thể xác định rõ ràng cụ thể và tách biệt cho từng đơn vị sản phẩm nên được tính thẳng vào từng đơn vị sản phẩm. Ngoài ra chi phí lao động trực tiếp còn bao gồm các khoản trích BHXH, BHYT và KPCĐ, nếu trích và chi cho lao động trực tiếp. + Chi phí sản xuất chung: Định nghĩa: Chi phí sản xuất chung là những chi phí cần thiết khác để sản xuất sản phẩm ngoài chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí lao động trực tiếp. Chi phí sản xuất chung chủ yếu bao gồm các loại chi phí như sau: . Chi phí nguyên vật liệu gián tiếp: Là những yếu tố vật chất không tạo nên thành phần chính của sản phẩm, nếu có thì chúng cũng không phải là chi phí nguyên vật liệu quan trọng như keo dán mica của tủ mica, đinh, ốc, vít... hay nhiên liệu sử dụng cho quá trình sản xuất như than, điện... . Chi phí lao động gián tiếp: Là các chi phí tiền lương của tất cả các lao động gián tiếp bao gồm: đốc công, nhân viên kỹ thuật phân xưởng; thợ sửa chữa, bảo trì máy móc dùng trong quá trình sản xuất sản phẩm. Ngoài ra còn bao gồm: . Chi phí của thời gian ngừng sản xuất: Phản ánh chi phí thanh toán cho lao động trực tiếp về những khoảng thời gian ngừng sản xuất vì máy hỏng, cung cấp nguyên vật liệu không kịp thời, mất điện hay vì lý do nào khác ngoài ý muốn chủ quan của người lao động. . Chi phí phụ trội: Phản ánh chi phí thanh toán cho lao động trực tiếp về khoảng thời gian làm thêm giờ, thêm ca trong điều kiện lao động bình thường, bù đắp thời gian ngừng sản xuất. . Chi phí phúc lợi lao động: Gồm các khoản trích BHXH, BHYT, KPCĐ tính là chi cho lao động gián tiếp. . Chi phí phân xưởng khác: Gồm các chi phí cần thiết để vận hành phân xưởng như chi phí thuê nhà, khấu hao máy móc, thiết bị, chi phí điện nước, chi phí động lực, bảo hiểm chống cháy... Đặc điểm của chi phí sản xuất chung. 1. Bao gồm nhiều khoản mục chi phí khác nhau. 2. Các khoản mục chi phí sản xuất chung đều có tính gián tiếp đối với từng đơn vị sản phẩm nên không thể tính thẳng vào sản phẩm. 3. Cơ cấu chi phí sản xuất chung gồm cả biến phí, định phí và chi phí hỗn hợp trong đó định phí chiếm tỷ lệ cao nhất. 4. Do gồm nhiều khoản mục chi phí nên chúng được nhiều bộ phận khác nhau quản lý và rất khó kiểm soát. Do đặc điểm không thể tính trực tiếp vào sản phẩm nên chúng sẽ được tính vào sản phẩm thông qua việc phân bổ theo các tiêu thức thích hợp. b. Chi phí ngoài sản xuất: gồm 2 loại: - Chi phí bán hàng và tiếp thị: Bao gồm toàn bộ chi phí cần thiết để đẩy mạnh quá trình lưu thông hàng hoá và để đảm bảo cho việc đưa hàng hoá đến tay người tiêu dùng. Chi phí bán hàng và tiếp thị gồm những khoản chi phí như chi phí tiếp thị, chi phí khuyến mãi, quảng cáo, đóng gói sản phẩm, vận chuyển bốc dỡ, lương nhân viên bán hàng, tiền hoa hồng bán hàng... của các doanh nghiệp sản xuất hoặc doanh nghiệp thương mại dịch vụ. - Chi phí quản lý bao gồm những khoản chi phí liên quan đến việc tổ chức hành chính và các hoạt động văn phòng làm việc của doanh nghiệp. Chi phí quản lý gồm những khoản chi như: lương cán bộ quản lý và nhân viên văn phòng, chi phí văn phòng phẩm... 1.3. Chi phí thời kỳ và chi phí sản phẩm: Ngoài việc phân loại chi phí thành chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất trong KTQT, chi phí còn được phân thành chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ. a. Chi phí thời kỳ: Bao gồm những khoản chi phí phát sinh trong kỳ hạch toán. Vì thế chi phí thời kỳ là những chi phí trực tiếp làm giảm lợi tức trong kỳ chúng phát sinh. Chi phí thời kỳ không phải là những khoản chi phí tạo thành thực thế của sản phẩm hay nằm trong các yếu tố cấu thành giá vốn hàng hoá mua vào, mà là những khoản chi phí hoàn toàn tách biệt với quá trình sản xuất sản phẩm hoặc mua vào hàng hoá. Vì vậy chi phí thời kỳ bao gồm chi phí bán hàng và chi phí quản lý hành chính. b. Chi phí sản phẩm: Bao gồm các chi phí gắn liền với các sản phẩm được sản xuất ra hoặc mua vào để bán lại. Đối với các doanh nghiệp sản xuất, chi phí sản phẩm gồm chi phí nguyên liệu trực tiếp, lao động trực tiếp và chi phí sản xuất chung. Vì vậy chi phí sản phẩm luôn gắn liền với sản phẩm và chỉ được thu hồi khi sản phẩm tiêu thụ còn khi chưa được tiêu thụ thì chúng được nằm trong sản phẩm tồn kho. Chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ khác nhau ở chỗ: chi phí thời kỳ phát sinh ở thời kỳ nào tính ngay vào thời kỳ đó, do đó chúng ảnh hưởng trực tiếp đến lợi tức của thời kỳ mà chúng phát sinh. Các nhà quản trị rất khó kiểm soát chi phí thời kỳ nếu để những chi phí này phát sinh quá mức cần thiết. Chi phí sản phẩm cũng ảnh hưởng đến lợi tức của doanh nghiệp. Nếu không tính đúng chi phí sản phẩm sẽ ảnh hưởng đến nhiều kỳ vì sản phẩm có thể được sản xuất ra ở kỳ này nhưng lại được tiêu thụ ở kỳ khác. 2. Phân loại chi phí theo cách ứng xừ của chi phí. 2.1. Mục đích của cách phân loại chi phí này: Cung cấp thông tin phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm tra và chủ động điều tiết chi phí cho phù hợp. 2.2. Theo cách phân loại này chi phí được phân thành biến phí, định phí và chi phí hỗn hợp: a. Biến phí (chi phí biến đổi). - Định nghĩa: Biến phí là những khoản mục chi phí có quan hệ tỷ lệ thuận với biến động về mức độ hoạt động. - Đặc điểm: + Tổng các biến phí thay đổi khi sản lượng thay đổi. + Biến phí đơn vị giữ nguyên không đổi khi sản lượng thay đổi. - Biến khí thường gồm các khoản chi phí như: + Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp. + Chi phí lao động trực tiếp + Chi phí bao bì đóng gói. + Giá vốn của hàng hoá mua vào để bán. + Hoa hồng bán hàng. - Biến phí chia làm 2 loại: + Biến phí tỷ lệ: Là những khoản chi phí có quan hệ tỷ lệ thuận trực tiếp với biến động của mức độ hoạt động, căn cứ như chi phí lao động trực tiếp... + Biến phí cấp bậc: Là những khoản chi phí chỉ thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi nhiều và rõ ràng. Biến phí loại này không đổi khi mức độ hoạt động, căn cứ thay đổi ít. Biến phí cấp bậc gồm những khoản chi phí như chi phí lao động gián tiếp, chi phí bảo trì. Hoạt động căn cứ là các căn cứ mà được xem là nguyên nhân phát sinh chi phí. Các hoạt động căn cứ thường được dùng gồm: + Sản lượng sản xuất. + Số giờ - máy hoạt động. + Số giờ - lao động trực tiếp. + Số Km vận chuyển. + Mức tiêu thụ sản phẩm. + Số lượng giường bệnh. + Số phòng phục vụ... b. Định phí (chi phí cố định): - Định nghĩa: Định phí là những khoản chi phí không biến đổi khi mức độ hoạt động ít. Định phí chỉ giữ nguyên trong phạm vi phù hợp của doanh nghiệp. Phạm vi phù hợp là phạm vi giữa khối lượng sản phẩm tối thiểu và khối lượng sản phẩm tối đa mà doanh nghiệp dự định sản xuất. - Đặc điểm: + Tổng định phí giữ nguyên khi sản lượng thay đổi trong phạm vi phù hợp. + Định phí trên 1 đơn vị sản phẩm thay đổi khi sản lượng thay đổi. - Trong các yếu tố của chi phí sản xuất, chỉ có một số yếu tố của CPSXC là được xếp vào loại định phí: + Chi phí thuê nhà xưởng. + Chi phí khấu hao nhà xưởng. + Chi phí khấu hao máy móc thiết bị sử dụng trong phân xưởng. + Lương nhân viên phân xưởng. + Thuế bất động sản của phân xưởng. + Chi phí bảo hiểm chống trộm và chống cháy của phân xưởng. c. Chi phí hỗn hợp: - Định nghĩa: Chi phí hỗn hợp là loại chi phí mà bản thân nó gồm cả các yếu tố biến phí lẫn định phí. ở mức độ hoạt động căn bản, chi phí hỗn hợp thể hiện các đặc điểm của định phí, quá mức đó nó lại thể hiện đặc tính của biến phí. Mô hình ứng xử của ba yếu tố của chi phí sản phẩm Các khoản mục của chi phí sản phẩm Mô hình ứng xử - Nguyên vật liệu - Lao động trực tiếp - Sản xuất chung - Luôn luôn khả biến - Luôn luôn khả biến + Khả biến + Cố định + Hỗn hợp Để lập kế hoạch chi phí hỗn hợp cần phải tách chi phí hỗn hợp thành hai bộ phận: Định phí và biến phí trong chi phí hỗn hợp. - Các phương pháp tách chi phí hỗn hợp: + Phương pháp cực đại - cực tiểu: Thực chất của phương pháp này là quan sát mức độ hoạt động cao nhất và thấp nhất của hoạt động trong phạm vi phù hợp. Từ đó bộ phận chi phí khả biến được xác định như sau: Chi phí khả biến = Biến động của chi phí Biến động của hoạt động Chi phí bất biến = Tổng chi phí - Chi phí khả biến. - Ưu điểm của phương pháp: Đơn giản. - Nhược điểm của phương pháp: Chỉ sử dụng hai điểm để xác định công thức tính chi phí nên chưa đủ có những kết quả chính xác trong việc phân tích chi phí hỗn hợp, trừ khi các điểm này xảy ra đúng vị trí để phản ánh đúng mức trung bình của tất cả các giao điểm của chi phí và các mức độ hoạt động. + Phương pháp bình phương nhỏ nhất: Căn cứ trên sự tính toán của phương trình tuyến tính: y = a + bx Trong đó: y : Biến số phụ thuộc a: Yếu tố bất biến b: Tỷ lệ khả biến x: Biến số độc lập Từ phương trình này tập hợp n phần tử quan sát ta có hệ phương trình sau: Sxy = aSx + bSx2 Sy = na + bSx Với: x: Mức độ hoạt động y: Chi phí hỗn hợp a: Chi phí bất biến b: Tỷ lệ khả biến n: Số đơn vị quan sát Ưu điểm của phương pháp: Cho kết quả chính xác. Nhược điểm của phương pháp: Phức tạp. 3. Phân loại chi phí trong các báo cáo tài chính: Khi xem xét mối quan hệ của chi phí sản phẩm với các báo cáo tài chính kế toán ta thấy không thể phân tách được các chức năng ứng xử của chi phí trong từng chức năng. Bởi vậy để phục vụ cho mục đích sử dụng nội bộ của người quản lý, việc phân tích chi phí thành 2 loại. Bất biến và khả biến là cần thiết. Báo cáo kết quả kinh doanh lập theo cách ứng xử của chi phí phải thể hiện được các chỉ tiêu chính sau: Báo cáo kết quả kinh doanh 1. Doanh thu bán hàng: Trừ chi phí khả biến: - Chi phí nguyên vật liệu khả biến. - Chi phí nhân công khả biến. - Chi phí sản xuất chung khả biến. - Chi phí lưu thông khả biến. - Chi phí quản lý doanh nghiệp khả biến. 2. Số dư đảm phí: Trừ chi phí bất biến: - Chi phí sản xuất chung bất biến. - Chi phí lưu thông bất biến. - Chi phí quản lý doanh nghiệp bất biến. 3. Thu nhập thuần: (Số dư đảm phí có thể định nghĩa như là số tiền còn lại của doanh thu bán hàng sau khi đã trừ đi phần chi phí khả biến và được sử dụng để trang trải cho các chi phí bất biến và sau đó là lợi nhuận trong kỳ). 4. Các cách phân loại chi phí khác nhằm mục đích ra quyết định: 4.1. Chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp: - Chi phí trực tiếp, là chi phí có thể tách biệt, phát sinh một cách riêng biệt cho một hoạt động cụ thể của doanh nghiệp như một sản phẩm, một phân xưởng sản xuất, một đại lý. - Chi phí gián tiếp: là chi phí chung hay chi phí kết hợp, không có liên quan tới hoạt động cụ thể nào mà liên quan cùng lúc với nhiều hoạt động. Do vậy để xác định chi phí gián tiếp cho một hoạt động cụ thể phải áp dụng phương pháp phân bổ. - Trên góc độ quản trị doanh nghiệp thì chi phí trực tiếp thường mang tính chất có thể tránh được nghĩa là phát sinh và mất đi cùng với sự phát sinh và mất đi của một hoạt động cụ thể. Còn chi phí gián tiếp mang tính không thể tránh được và chúng sẽ vẫn tồn tại cho dù một hoặc vài hoạt động trong số các hoạt động mà chúng phục vụ bị đình chỉ. 4.2. Chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được: Là những khoản mục chi phí phản ánh phạm vi, quyền hạn của các nhà quản trị các cấp đối với những loại chi phí đó. Các nhà quản trị cấp cao có nhiều quyền quyết định và kiểm soát chi phí hơn. Một loại chi phí được xem là chi phí kiểm soát được ở một cấp quản lý nào đó nếu cấp này có thẩm quyền định ra chi phí đó. 4.3. Chi phí chênh lệch: - Trước khi ra quyết định, các nhà quản trị thường phải so sánh nhiều phương án khác nhau và mỗi phương án lại có các loại chi phí riêng, khác nhau cả về lượng và loại chi phí. Mỗi phương án sẽ có một số chi phí liên quan và chúng được đem so sánh với chi phí của các phương án khác. Một số chi phí có ở phương án này nhưng chỉ có một phần hoặc không có ở các phương án khác, các loại chi phí này gọi là chi phí chênh lệch. - Chi phí chênh lệch là một khái niệm rộng: bao gồm cả chi phí tăng và chi phí giảm giữa các phương án khác nhau. 4.4. Chi phí cơ hội: - Chi phí cơ hội là lợi nhuận tiềm tàng bị mất đi khi chọn phương án hoạt động này để thay thế một phương án hành động khác. Hành động khác ở đây là phương án tối ưu nhất có sẵn so với phản ánh đã chọn. - Chi phí cơ hội không có trên sổ sách kế toán nhưng chi phí này phải được xem xét một cách rõ ràng dứt khoát trong mọi quyết định của nhà quản lý. Khi bỏ phương án đang theo thì những điểm tốt có thể bị mất đi cùng các điểm xấu. Điểm tốt thực của một phương án bị bỏ trở thành chi phí cơ hội của phương án đe doạ. 4.5. Chi phí thích đáng và không thích đáng. - Chi phí thích đáng là chi phí có thể áp dụng cho 1 quyết định có mối liên hệ với phương án được chọn của nhà quản lý. Chi phí thích đáng cho việc ra quyết định là mọi chi phí có thể tránh được, đó là chi phí có thể hạn chế (toàn bộ hoặc một phần) như là kết quả của sự lựa chọn giữa 2 phương án. Tuy nhiên chi phí sau không thể tránh được: + Chi phí chìm: Là loại chi phí mà doanh nghiệp phải chịu và vẫn sẽ phải chịu dù doanh nghiệp chọn phương án hoạt động nào. + Chi phí tương lai không chênh lệch nhau giữa các phương án. Do đó các chi phí không tránh được là không thích đáng với quyết định của nhà quản lý. 5. Chuẩn mực kế toán mới về chi phí và KTQT chi phí trong các DNVN hiện nay theo cơ chế thị trường. 5.1. Chuẩn mực kế toán mới về chi phí sản xuất chung (CPSXC) và việc xác định, phân bố CPSXC ở các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay. Ban hành theo quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ Trưởng Bộ Tài chính. - Theo chuẩn mực kế toán mới của Việt Nam. + Chi phí sản xuất chung bao gồm: . CPSXC cố định là những chi phí sản xuất gián tiếp, thường không thay đổi theo số lượng sản phẩm sản xuất như chi phí khấu hao, chi phí bảo dưỡng máy móc thiết bị, nhà xưởng... và chi phí quản lý hành chính ở các phân xưởng sản xuất. . CPSXC biến đổi là những chi phí sản xuất gián tiếp thường thay đổi trực tiếp hoặc gần như trực tiếp theo số lượng sản phẩm sản xuất như chi phí nguyên liệu vật liệu gián tiếp, chi phí nhân công gián tiếp. + Phân bổ CPSXC: . CPSXC cố định phân bổ vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm được dựa trên công suất bình thường của máy móc sản xuất. Công suất bình thường là số lượng sản phẩm đạt được ở mức trung bình trong các điều kiện sản xuất bình thường. . Trường hợp mức sản phẩm thực tế sản xuất ra cao hơn công suất bình thường thì CPSXC cố định được phân bố cho mỗi đơn vị sản phẩm theo chi phí thực tế phát sinh. . Trường hợp mức sản phẩm thực tế sản xuất ra thấp hơn công suất bình thường là CPSXC cố định chỉ được phân bố vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm theo công suất bình thường. Khoản CPSXC không được phân bổ được ghi nhận là chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ mà theo Thông tư số 89 hướng dẫn kế toán thực hiện (04) chuẩn mực kế toán mới ban hành thì khoản chi phí sản xuất chung không phân bổ được ghi giảm giá vốn hàng bán: Nợ TK 632 - Giá vốn hàng bán Có TK 627 - CPSXC . CPSXC biến đổi được phân bổ hết vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm theo chi phí thực tế phát sinh. - Quy định trên của chuẩn mực kế toán có điểm tương đồng với phương pháp ước tính CPSXC trong KTQT. + Trước hết để ước tính được chính xác CPSXC cần ước tính được sản lượng sản xuất thông qua 2 phương pháp ước tính sản lượng phổ biến sau: . Sản lượng sản xuất trung bình. . Sản lượng ước tính hàng năm. Mức phân bổ CPSXC = Tổng CPSXC ước tính Tổng mức hoạt động chung ước tính Mức phân bổ ước tính cho từng = công việc Mức phân bổ x Mức hoạt động ước tính cho từng công việc CPSXC ước tính + Hạch toán: CPSXC thực tế phát sinh được phản ánh vào bên nợ TK "CPSXC". Bên có tài khoản này phản ánh CPSXC được phân bổ đầu kỳ, đây là số phân bổ ước tính: Nợ TK "CPSXKD dở dang" Có TK "CPSXC" Cuối kỳ so sánh phát sinh nợ và phát sinh có của tài khoản CPSXC. Số bên nợ bằng số bên có có nghĩa là số phát sinh thực tế đã phân bổ hết. Nếu phát sinh nợ > phát sinh có, CPSXC thực tế nhiều hơn CPSXC phân bổ. Nếu bên nợ < bên có, số phân bổ đã nhiều hơn số CPSXC thực tế phát sinh. + Phương pháp giải quyết số phân bổ thừa hoặc thiếu của CPSXC là: . Nếu mức chênh lệch nhỏ, phân bổ cả mức chênh lệch đó vào TK "giá vốn hàng bán" của kỳ đó. . Nếu chênh lệch lớn thì phân bổ số chênh lệch vào các tài khoản: TK "Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang" TK "Thành phẩm" TK "Giá vốn hàng bán" - Qua nghiên cứu quá trình kế toán CPSXC trong phương pháp kế toán chi phí thông dụng có thể thấy nhờ vào việc ước lượng CPSXC một cách khoa học mà doanh nghiệp có được những thông tin cần thiết cho dự toán ngân sách, dự kiến giá bán của sản phẩm ngay từ đầu kỳ sản xuất, đặc biệt là những công việc, hợp đồng mà doanh nghiệp chỉ có thể dành được bằng cách đấu thầu. Trên giác độ cung cấp thông tin kịp thời cho quản lý thì phương pháp kế toán chi phí thông dụng tỏ ra tiên tiến hơn phương pháp kế toán chi phí thực tế đang được áp dụng phổ biến tại nước ta. Việc chuẩn mực kế toán mới đưa ra quy định về phân bổ CPSXC có thể tạo điều kiện cho phương pháp ước tính CPSXC trong KTQT phát triển tại các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay. 5.2. Chuẩn mực kế toán về lập các khoản dự phòng: Theo quy định chế độ tài chính hiện tại có 4 khoản dự phòng: . Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn. . Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn. . Dự phòng phải thu khó đòi. . Dự phòng giảm giá hàng tồn kho. - Việc xác định các khoản dự phòng giống như chuẩn mực kế toán Việt Nam trước đây. Tuy nhiên việc hoàn nhập các khoản dự phòng theo quy định mới của chuẩn mực kế toán có ảnh hưởng đến kế toán chi phí của doanh nghiệp. + Trước đây trong trường hợp số dự phòng phải lập năm nay nhỏ hơn số dự phòng đã lập ở cuối niên độ kế toán trước thì số chênh lệch phải được hoàn nhập. Số chênh lệch này được hạch toán ghi tăng tài khoản thu nhập hoạt động tài chính đối với khoản dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn và giảm giá đầu tư dài hạn; tài khoản chi phí quản lý doanh nghiệp đối với dự phòng phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho và ghi giảm các tài khoản dự phòng. + Theo quy định mới của chuẩn mực kế toán, khi hoàn nhập các khoản dự phòng sẽ ghi giảm các khoản dự phòng và giảm chi phí. Các bút toán hoàn nhập dự phòng theo: Khoản dự phòng Chuẩn mực kế toán cũ Chuẩn mực kế toán mới 1. Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn Nợ TK 129 - Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn Có TK 711 - Thu nhập hoạt động tài chính Nợ TK 129 Có TK 635 - Chi phí tài chính 2. Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn Nợ TK 229 - Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn Có TK 711 Nợ TK 229 Có TK 635 3. Dự phòng giảm giá phải thu khó đòi Nợ TK 139 - Dự phòng giảm giá phải thu khó đòi Có TK 721 - Thu nhập bất thường Nợ TK 139 Có TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp 4. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho Nợ TK 159 - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho Có TK 721 Nợ TK 159 Có TK 632 - Giá vốn hàng bán Hiện nay các doanh nghiệp Việt Nam đang hạch toán các khoản dự phòng theo chuẩn mực kế toán cũ. Việc áp dụng chuẩn mực cũ khiến doanh nghiệp phải theo dõi khoản dự phòng trên nhiều tài khoản hơn và tăng thêm nhiều bút toán khi xác định kết quả kinh doanh sau này. Việc hoàn nhập các khoản dự phòng theo chuẩn mực kế toán mới làm giảm chi phí thời kỳ của doanh nghiệp. Tuy nhiên sẽ giúp doanh nghiệp dễ dàng theo dõi c